RERCT – Principais regras para Regularização Cambial e Tributária

O RERCT – Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária – de recursos, bens ou direitos de origem lícita, não declarados ou declarados incorretamente, remetidos, mantidos no exterior ou repatriados por residentes ou domiciliados no País está previsto na Lei nº 13.254/2016 e regulamentado pela Instrução Normativa RFB nº 1.627/2016.

O prazo de adesão ao regime teve início no dia 4 de abril e a data limite é 31 de outubro de 2016.

Um primeiro ponto a se observar é que não podem ser nacionalizados ativos oriundos de práticas ilícitas, tais como, tráfico de drogas, corrupção, contrabando e outros. Somente os de origem lícita são alcançados pela regularização.

Não importa que os bens tenham sido remetidos de forma ilegal ao exterior, desde que a origem dos ativos seja lícita. Por exemplo, são considerados lícitos ativos oriundos de atividades relacionadas ao trabalho, empresariais, herança, mesmo que não tenham sido oferecidos à tributação, contabilizados ou declarados na época própria.

Mas há exceção, pois podem ser regularizados os produtos dos crimes previstos no § 1º do art. 5º da Lei nº 13.254, de 13 de janeiro de 2016, desde que a pessoa ainda não tenha sido condenada em decisão final em processo. Vale dizer, a adesão ao regime autoriza a extinção da punibilidade criminal em relação aos referidos delitos.

Assim, se uma pessoa já foi condenada por um dos crimes previstos no § 1º do art. 5º da Lei nº 13.254, de 2016, não poderá aderir, mas se a pessoa ainda está sendo processada e não há decisão definitiva (transitada em julgado) pode optar pelo RERCT.

Isto está previsto no artigo 5°, parágrafo 2° da Lei nº 13.254/2016 que determina que a extinção da punibilidade dos delitos encampados pelo regime “somente ocorrerá se o cumprimento das condições se der antes do trânsito em julgado da decisão criminal condenatória”.

Os crimes previstos no § 1º do art. 5º da Lei nº 13.254, de 13 de janeiro de 2016, são basicamente os seguintes: I – crimes contra ordem tributária previstos na Lei 8.137/1990; II – crime de sonegação de que trata a Lei 4.729/1965; III – sonegação de contribuição previdenciária, constante do artigo 337-A Código Penal; IV – falsificar documento público; documento particular, omitir declaração e uso de documento falso, delitos previstos no artigo 297; 298; 299 e 304 do Decreto-Lei 2.848/1940; VI – crime contra o sistema financeiro, integrantes da Lei 7.492/1986 e VII – crime de “lavagem” ou ocultação de bens, constantes da Lei 9.613/1998.

Resumindo, podem aderir ao regime pessoas físicas e jurídicas, residentes ou domiciliadas no Brasil em 31 de dezembro de 2014, mesmo que não mais residentes na da de apresentação da declaração:

(i) que não tenham sido condenadas em nenhum grau em ação penal pelos crimes listados acima (§ 1º do art. 5º da Lei nº 13.254, de 2016) e, ainda,

(ii) que não sejam detentores de cargos, empregos e funções públicas de direção ou eletivas, nem aos respectivos cônjuges e aos parentes consanguíneos ou afins, até o segundo grau ou por adoção, em 14 de janeiro de 2016.

O regime é uma forma interessante para regularizar espontaneamente bens e direitos perante o fisco brasileiro ou que desatenderam normas cambiais, que estão no exterior, ou foram repatriados até 31 de dezembro de 2014.

Para aderir ao RERCT o interessado terá que fazer a Declaração de Regularização Cambial e Tributária (Dercat) e pagar o tributo da multa correspondente. Com a adesão ao RERCT, será devido o pagamento de imposto de renda de 15% sobre o ganho de capital (alíquota vigente em 2014), acrescido de multa de 100%.

O RERCT permite a declaração de apenas alguns tipos de bens e direitos, a saber:

– Depósitos bancários, certificados de depósitos, cotas de fundos de investimento, instrumentos financeiros, apólices de seguro, certificados de investimento ou operações de capitalização, depósitos em cartões de crédito, fundos de aposentadoria ou pensão, que devem ser declarados aos valores de mercado, que no caso é o saldo existente em 31 de dezembro de 2014, conforme documento disponibilizado pela instituição financeira custodiante.

– Operação de empréstimo com pessoa física ou jurídica, e deve ser declarado o saldo credor remanescente em 31 de dezembro de 2014, conforme contrato entre as partes.

– Recursos, bens ou direitos de qualquer natureza, decorrentes de operações de câmbio ilegítimas ou não autorizadas que devem ser declarados aos valores de mercado, que no caso é o saldo existente em 31 de dezembro de 2014, conforme documento disponibilizado pela instituição financeira custodiante.

– Recursos, bens ou direitos de qualquer natureza, integralizados em empresas estrangeiras sob a forma de ações, integralização de capital, contribuição de capital ou qualquer outra forma de participação societária ou direito de participação no capital de pessoas jurídicas com ou sem personalidade jurídica, que deve ser reconhecido pelo o valor de patrimônio líquido apurado em 31 de dezembro de 2014, conforme balanço patrimonial levantado na referida data.

– Ativos intangíveis disponíveis no exterior de qualquer natureza, como marcas, copyright, software, know-how, patentes e todo e qualquer direito submetido ao regime de royalties, que deve ser apurado pelo o valor de mercado conforme avaliação feita por entidade especializada.

– Bens imóveis em geral ou ativos que representem direitos sobre bens imóveis; que deve ser apurado pelo o valor de mercado conforme avaliação feita por entidade especializada.

– Veículos, aeronaves, embarcações e demais bens móveis sujeitos a registro em geral, ainda que em alienação fiduciária, que deve ser apurado pelo o valor de mercado conforme avaliação feita por entidade especializada.

As normas não indicam claramente a forma de avaliação dos imóveis e bens intangíveis no exterior tampouco quem seriam as pessoas legitimadas realizar a avaliação. Nessa hipótese é aconselhável verificar nas leis do país onde se encontram os bens quem é credenciado para fazer tal levantamento.

É permitido também declarar bens e direitos no exterior, dos quais a pessoa não seja mais titular em 31 de dezembro de 2014, desde que o declarante descreva as condutas praticadas que se enquadrem nos crimes previstos no § 1º do art. 5º da Lei nº 13.254, de 2016, além de descrever os respectivos recursos.

Não é permitido regularizar o patrimônio decorrente de uma sucessão que esteja aberta e tampouco é permitido regularizar joias, metais preciosos, obras de artes, antiguidades e material genético de produção animal. Esta proibição decorre dos entraves de se provar a propriedade e o efetivo valor de mercado desses bens, o que poderia levar a legitimar recursos de origem ilícita.

Isto pode desanimar pessoas a optarem pelo regime, especialmente aquelas que tenham interesse em legalizar o todo o patrimônio, mas que têm parte de seus investimentos em bens e direitos não abarcados pelo RERCT. Nessa hipótese, se a pessoa regularizar apenas parcialmente seus ativos não estará a salvo de penalidades em relação aos bens não legalizados.

Para apuração do valor do ativo em real, o valor expresso em moeda estrangeira deve ser convertido em dólar norte-americano pela cotação do dólar fixada, para venda, pelo Banco Central do Brasil, para o último dia útil do mês de dezembro de 2014; e em moeda nacional pela cotação do dólar fixada, para venda, pelo Banco Central do Brasil, para o último dia útil do mês de dezembro de 2014.

A Circular nº 3.787, de 17 de março de 2016 do Banco Central esclareceu que o valor em moeda estrangeira deverá ser convertido em dólar dos Estados Unidos da América, empregando-se paridade de venda do boletim de fechamento PTAX do dia 31 de dezembro de 2014, e em moeda nacional, pela cotação de venda em real do boletim de fechamento PTAX do dia 31 de dezembro de 2014, no valor de 2,6562 reais por dólar dos Estados Unidos da América.

Os recursos, bens e direitos constantes da declaração única para adesão ao RERCT deverão também ser informados, conforme o caso, na:

I – declaração retificadora de ajuste do imposto de renda relativa ao ano-calendário de 2014 e posteriores, no caso de pessoa física;

II – declaração retificadora da declaração de bens e capitais no exterior relativa ao ano-calendário de 2014 e posteriores, no caso de pessoa física e jurídica, se a ela estiver obrigada; e

III – escrituração contábil societária relativa ao ano-calendário da adesão e posteriores, no caso de pessoa jurídica.

Nos termos da Circular nº 3.787, de 17 de março de 2016 do Banco Central, a declaração retificadora da declaração de bens e capitais no exterior relativa à data-base de 31 de dezembro de 2014 e posteriores deverá ser prestada ao Banco Central do Brasil por meio do formulário de declaração de Capitais Brasileiros no Exterior (CBE), disponível no sítio do Banco Central do Brasil na internet, no endereço http://www.bcb.gov.br, no período permitido para a adesão ao RERCT.

Solução de Divergência – incide IRRF e CIDE na Cessão de “know how” para integralização de capital – Investimento Estrangeiro

O capital social é formado com contribuições em dinheiro ou em qualquer espécie de bens capazes de ser avaliados em dinheiro (artigo 7º da Lei das S.A. – 6.404/76). Muito embora, em regra os sócios/acionistas contribuam com dinheiro e outros bens tangíveis, cada vez mais têm sido utilizados bens intangíves, ou bens imaterais, em especial o “know how”.

Interessante notar que, no direito brasileiro não há definição de “know how”, razão pela qual, não existe uma perfeita delimitação deste instituto jurídico e tampouco a sua forma de avaliação. Em vista disso, muitos juristas da área do direito comercial têm a opinião de que este bem intangível não pode integrar o capital social.

O maior entrave na integralização do capital com know-how é de ordem prática, pois não existe um critério legal pré-definido para apuração do valor deste intangível, o que pode levar a avaliações divergentes. Apesar disto, o “know how” tem sido utilizado para integralizar o capital social, porque, de qualquer forma ele tem um valor econômico.

Pois bem, a Receita Federal, entendia que quando havia  cessão de “know how” por empresa domiciliada no exterior para integralização de capital (investimento) no Brasil, não incidiria o IRRF e CIDE, além de outros tributos  (Solução de Consulta nº 46 de 27 de Fevereiro de 2013 e Solução de Consulta 178/2006).

Quanto ao Imposto sobre a Renda Retido na Fonte – IRRF, se entendia que a cessão de “know how” por empresa domiciliada no exterior para fins de integralização de capital junto a pessoa jurídica no Brasil, não configura hipótese de incidência do Imposto, pois na hipótese, não existe, pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de rendimentos, ganhos de capital e demais proventos, por fonte situada no País, a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior.

Além disso, na solução de consulta 178/2006, a Receita Federal havia reconhecido que “não ocorre o pagamento da Cide sobre o valor do “know how” cedido por empresa domiciliada no exterior para integralização de capital (investimento) no Brasil, por não caracterizar hipótese de incidência da referida contribuição”.

Esse entendimento possibilitava a realização de planejamentos fiscais pelos contribuintes.

No entanto esse entendimento mudou, foi publicada no dia 03 de fevereiro de 2016 a SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA COSIT Nº 6, DE 20 DE AGOSTO DE 2015  alterando essa posição e reformando as consultas em sentido divergente.

Segundo a solução de divergência na integralização de capital social, por empresa não-residente, em pessoa jurídica brasileira, por meio da cessão de um intangível, via cessão de direito até então titularizado pela não-residente:

– “incide o imposto de renda na fonte, previsto no art. 72 da Lei nº 9.430, de 1996, sobre o valor do direito, vez que o próprio ato de integralização, neste contexto, é representativo da aquisição de um direito até então estranho à esfera jurídica da empresa brasileira. Esse direito pode ser uma cessão definitiva de intangível (inclusive de know-how). O fato gerador do IRRF ocorre no momento da integralização de capital social, incidindo a alíquota de 15% (quinze por cento) sobre o montante creditado ao não residente em contrapartida à cessão de um direito”.

– “incide a Cide royalties, prevista no art. 2º da Lei nº 10.168, de 2000, sobre o valor do direito, vez que o próprio ato de integralização, neste contexto, é representativo da aquisição de um direito até então estranho à esfera jurídica da empresa brasileira. O fato gerador da CIDE-royalties ocorre no momento da integralização de capital social mediante a cessão de um direito que consiste em aquisição de conhecimentos tecnológicos, incidindo a alíquota de 10% (dez por cento)”.

Eis a ementa da decisão:

“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE – IRRF – EMENTA: INTEGRALIZAÇÃO DE CAPITAL SOCIAL EM PESSOA JURÍDICA BRASILEIRA POR NÃO RESIDENTE COM CESSÃO DE DIREITO (KNOW HOW). FATO GERADOR DO IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF). Na integralização de capital social subscrito em empresa domiciliada no País, por parte de acionista estrangeiro, com a utilização de valor correspondente transferência de direitos (contrato de know how), até então titularizado pelo não-residente, incide o IRRF. O fato gerador do IRRF ocorre no momento da integralização de capital social, incidindo a alíquota de 15% (quinze por cento) sobre o montante creditado ao não residente em contrapartida à cessão de um direito.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO DE INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO ECONÔMICO – CIDE – EMENTA: INTEGRALIZAÇÃO DE CAPITAL SOCIAL EM PESSOA JURÍDICA BRASILEIRA POR NÃO RESIDENTE COM CESSÃO DE DIREITO (KNOW HOW). FATO GERADOR DA CONTRIBUIÇÃO DE INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO ECONÔMICO (CIDE). Na integralização de capital social subscrito em empresa domiciliada no País, por parte de acionista estrangeiro, com a utilização de valor correspondente a contrato de know how, até então titularizado pelo não-residente, incide CIDE-royalties. O fato gerador da CIDE-royalties ocorre no momento da integralização de capital social mediante a cessão de um direito que consiste em aquisição de conhecimentos tecnológicos, incidindo a alíquota de 10% (dez por cento).

Ficam reformadas a Solução de Consulta SRRF08/Disit nº 178, de 26 de junho de 2006 e a Solução de Consulta nº 46 – SRRF08/Disit, 27 de fevereiro de 2013, nos aspectos tratos na presente solução de divergência.

DISPOSITIVOS LEGAIS: Art. 72 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996; artigos nº 682, inciso I, e nº 685 do Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999; art. 2º da Lei nº 10.168, de 29 de dezembro de 2000”.

Principais Regras de subcapitalização e dedutibilidade de despesas

Ocorre a subcapitalização quando uma sociedade tem um passivo excessivo frente ao seu capital, vale dizer, quando há desproporção entre o capital (recursos da sociedade) e o seu endividamento decorrente de empréstimos oriundos especialmente de sociedades do mesmo grupo econômico (pessoas vinculadas), geralmente, com a finalidade de diminuir a carga tributária.

Tributariamente, a vantagem deste tipo de operação decorre do fato de que os juros pagos por empréstimo são dedutíveis na determinação do Imposto de Renda (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) das empresas. Para coibir esta prática, foram criadas normas tributárias por meio da MP 472/2009, convertida posteriormente na Lei nº 12.249/2010.

Na exposição de motivos ficou consignado que as normas objetivam:

“29. … evitar a erosão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL mediante o endividamento abusivo realizado da seguinte forma: a pessoa jurídica domiciliada no exterior, ao constituir subsidiária no País, efetua uma capitalização de valor irrisório, substituindo o capital social necessário à sua constituição e atuação por um empréstimo, que gera, artificialmente, juros que reduzem os resultados da subsidiária brasileira.

29.1. A dedução desses juros da base de cálculo do IRPJ (alíquota de 15% mais adicional de 10%) e da CSLL (alíquota de 9%) gera uma economia tributária de 34% do seu valor. Mesmo considerando que as remessas para pagamento de juros são tributadas pelo Imposto sobre a Renda Retido na Fonte (IRRF) à alíquota de 15%, resta uma economia tributária de 19%.

29.2. A medida torna os juros considerados excessivos indedutíveis, segundo critérios e parâmetros legais. O objetivo é controlar o endividamento abusivo junto a pessoa vinculada no exterior, efetuado exclusivamente para fins fiscais”.

Principais disposições da IN/RFB 1.154/2011

A IN/RFB 1.154 de maio de 2011, regulamentou as regras de subcapitalização. Pois bem, a referida IN/RFB repetiu diversas normas que já constavam na Lei nº 12.249/2010 e esclareceu algumas dúvidas relativas à aplicação das normas.

Quanto ao endividamento com pessoa vinculada

Quanto ao endividamento com pessoa vinculada a IN/RFB 1.154 determina o seguinte. Os juros pagos/creditados por fonte situada no Brasil à pessoa física ou jurídica, vinculada no exterior, não constituída em país ou dependência com tributação favorecida, ou sob regime fiscal privilegiado, somente serão dedutíveis, para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo CSLL, quando se verifique constituírem despesa necessária à atividade, no período de apuração, atendendo aos seguintes requisitos:

a) no caso de endividamento com pessoa jurídica vinculada no exterior que tenha participação societária na pessoa jurídica residente no Brasil, o valor do endividamento com a pessoa vinculada no exterior, verificado por ocasião da apropriação dos juros, não seja superior a 2 (duas) vezes o valor da participação da vinculada no patrimônio líquido da pessoa jurídica residente no Brasil;

b) no caso de endividamento com pessoa jurídica vinculada no exterior que não tenha participação societária na pessoa jurídica residente no Brasil, o valor do endividamento com a pessoa vinculada no exterior, verificado por ocasião da apropriação dos juros, não seja superior a 2 (duas) vezes o valor do patrimônio líquido da pessoa jurídica residente no Brasil;

c) em qualquer dos casos acima apontados, o valor do somatório dos endividamentos com pessoas vinculadas no exterior, verificado por ocasião da apropriação dos juros, não seja superior a 2 (duas) vezes o valor do somatório das participações de todas as vinculadas no patrimônio líquido da pessoa jurídica residente no Brasil (Não se aplica esta regra no caso de endividamento exclusivamente com pessoas vinculadas no exterior que não tenham participação societária na pessoa jurídica no Brasil. Nesta hipótese, o somatório dos valores de endividamento com todas as vinculadas sem participação no capital da entidade no Brasil, verificado por ocasião da apropriação dos juros, não poderá ser superior a 2 vezes o valor do patrimônio líquido da pessoa jurídica residente no Brasil)

Enquadra-se nos limites acima mencionados a hipótese em que a instituição financeira seja mera intermediária entre a pessoa jurídica que disponibilizou os recursos no exterior e a tomadora final dos recursos no Brasil, na hipótese de serem elas vinculadas.

Aplica-se também o disposto acima às operações de empréstimos ou financiamentos efetuadas pela pessoa jurídica domiciliada no Brasil com uma vinculada no exterior, ainda que por meio de interposta pessoa não caracterizada como vinculada.

Aplica-se as mesmas regras às operações de endividamento de pessoa jurídica residente ou domiciliada no Brasil com pessoa residente ou domiciliada no exterior em que o avalista, fiador, procurador ou qualquer interveniente na operação de endividamento for pessoa vinculada .

Conceito de Pessoa Vinculada

Segundo as normas, consideram-se vinculadas à pessoa jurídica domiciliada no Brasil:

I – a matriz desta, a sua filial ou sucursal, quando domiciliadas no exterior;

II – a pessoa física ou jurídica, residente ou domiciliada no exterior, cuja participação societária no seu capital social a caracterize como sua controladora ou coligada;

III – a pessoa jurídica domiciliada no exterior que seja caracterizada como sua controlada ou coligada,

IV – a pessoa jurídica domiciliada no exterior, quando esta e a empresa domiciliada no Brasil estiverem sob controle societário ou administrativo comum ou quando pelo menos 10% (dez por cento) do capital social de cada uma pertencer a uma mesma pessoa física ou jurídica. Neste aspecto, considera-se que a empresa domiciliada no Brasil e a domiciliada no exterior estão sob controle:

a – societário comum, quando uma mesma pessoa física ou jurídica, independentemente da localidade de sua residência ou domicílio, seja titular de direitos de sócio em cada uma das referidas empresas, que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas deliberações sociais daquelas e o poder de eleger a maioria dos seus administradores;

b – administrativo comum, quando: o cargo de presidente do conselho de administração ou de diretor-presidente de ambas tenha por titular a mesma pessoa; o cargo de presidente do conselho de administração de uma e o de diretor-presidente de outra sejam exercidos pela mesma pessoa; uma mesma pessoa exercer cargo de direção, com poder de decisão, em ambas as empresas.

V – a pessoa física ou jurídica, residente ou domiciliada no exterior, que, em conjunto com a pessoa jurídica domiciliada no Brasil, tiverem participação societária no capital social de uma terceira pessoa jurídica, cuja soma as caracterize como controladoras ou coligadas desta,

VI – a pessoa física ou jurídica, residente ou domiciliada no exterior, que seja sua associada, na forma de consórcio ou condomínio, enquanto perdurar o consórcio ou o condomínio no qual ocorrer a associação

VII – a pessoa física residente no exterior que for parente ou afim, até o terceiro grau, cônjuge ou companheiro (pessoa que se convive em caráter conjugal) de qualquer de seus diretores ou de seu sócio ou acionista controlador em participação direta ou indireta;

VIII – a pessoa física ou jurídica, residente ou domiciliada no exterior, que goze de exclusividade (parcial ou total), como seu agente, distribuidor ou concessionário, para a compra e venda de bens, serviços ou direitos; e

IX – a pessoa física ou jurídica, residente ou domiciliada no exterior, em relação à qual a pessoa jurídica domiciliada no Brasil goze de exclusividade (parcial ou total), como agente, distribuidora ou concessionária, para a compra e venda de bens, serviços ou direitos.

Endividamento com pessoa residente em país com Tributação Favorecida ou sob Regime Fiscal Privilegiado

Por outro lado, quanto ao endividamento com pessoa residente em país com tributação favorecida ou sob regime fiscal privilegiado, a IN/RFB dispõe o seguinte.

Os juros pagos ou creditados por fonte situada no Brasil à pessoa física ou jurídica residente, domiciliada ou constituída no exterior, em país ou dependência com tributação favorecida ou sob regime fiscal privilegiado, somente serão dedutíveis, para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, quando se verifique constituírem despesa necessária à atividade, no período de apuração, atendendo cumulativamente ao requisito de que o valor total do somatório dos endividamentos com todas as entidades situadas em país ou dependência com tributação favorecida ou sob regime fiscal privilegiado não seja superior a 30% (trinta por cento) do valor do patrimônio líquido da pessoa jurídica residente no Brasil.

Para efeito do cálculo do total do endividamento, serão consideradas todas as formas e prazos de financiamento, independentemente de registro do contrato no Banco Central do Brasil.

Aplicam-se as mesmas regras às operações de endividamento de pessoa jurídica residente ou domiciliada no Brasil com pessoa residente ou domiciliada no exterior em que o avalista, fiador, procurador, ou qualquer interveniente na operação de endividamento for residente ou constituído em país ou dependência com tributação favorecida ou sob regime fiscal privilegiado, bem como aos casos em que o interveniente seja responsável pelo pagamento total ou parcial da dívida, ainda que subsidiariamente.

Operações de Repasse

Os limites de endividamento não se aplicam às operações de captação feitas no exterior por bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, empresas de arrendamento mercantil e cooperativas de crédito para recursos captados no exterior e utilizados em operações de repasse.

Entende-se por operação de repasse a concessão de crédito vinculada a captação externa que lhe serve de lastro, na qual a instituição repassadora transfere à repassatária, pessoa física ou jurídica no País, o risco de variação cambial da captação externa, quando em moeda estrangeira, na mesma indexação da captação externa, não sendo cobrado, pelos serviços de intermediação financeira, qualquer outro ônus, além da comissão de repasse.

Valores de Endividamento

Os valores do endividamento serão apurados pela média ponderada mensal, que será calculada pelo somatório do endividamento diário, dividido pelo número de dias do mês correspondente.

Para fins de aplicação dos limites de endividamento deverá ser considerado o valor do patrimônio líquido constante no último balanço. Opcionalmente, poderá ser utilizado o valor do patrimônio líquido considerando-se os resultados obtidos até o mês anterior ao da apropriação dos juros.

Para efeito de cálculo do valor de endividamento, deverá ser adicionado ao valor do principal, o montante dos valores dos juros incorridos e não pagos até o último dia útil do mês do cálculo do endividamento.

O valor referente ao custo ou à despesa de juros que exceder a quaisquer dos limites será considerado não necessário à atividade da empresa, e não dedutível para fins do Imposto sobre a Renda e da CSLL.

Os valores mensais de endividamento serão somados a cada período de apuração, trimestral ou anual, e divididos pelo correspondente número de meses.

Cálculo

A IN nº 1.154/11 estabeleceu os critérios para o cálculo da média ponderada mensal para fins de apuração dos endividamentos e autoriza, para fins de cálculo do limite de endividamento, o uso do valor do patrimônio líquido do último balanço, com a possibilidade de inserir os resultados obtidos até o mês anterior ao da apropriação dos juros.

Para fins de cálculo de endividamento, deverá ser adicionado ao valor do principal o montante dos valores dos juros incorridos e não pagos até o último dia útil do mês do cálculo do endividamento.

Por outro lado, a IN RFB nº 1.154/11 determina que a indedutibilidade do excesso de despesa de juros aplica-se na hipótese de levantamento de balancete de suspensão e redução.  A indedutibilidade dos juros, nestes casos, fica sujeita à verificação definitiva no encerramento do período.

A IN RFB nº 1.154/11 esclarece que o cálculo de endividamento deve ser realizado de forma independente, estabelecendo que (i) quando o credor é pessoa física ou jurídica vinculada e residente no exterior e o avalista, fiador, procurador ou interveniente for residente em país com Tributação Favorecida ou sob Regime Fiscal Privilegiado, aplicam-se os limites de endividamento mencionados; (ii) quando o credor é residente de nos países com Tributação Favorecida ou sob Regime Fiscal Privilegiado e os garantidores são pessoas vinculadas, aplicam-se os limites de endividamento impostos ao credor.

A IN também trata da não aplicação dos limites de dedutibilidade de juros quando o endividamento ocorre com credor no país, mesmo que a operação seja feita com avalista, fiador, procurador ou qualquer interveniente na operação de endividamento for pessoa vinculada  no exterior, ou localizado em país de jurisdição de tributação favorecida ou regime fiscal privilegiado.

Subvenções de custeio (créditos presumidos de ICMS) não integram a base do PIS/Cofins e Repercussão Geral

A concessão de incentivos fiscais relativos ao ICMS é uma prática que tem sido adotada como meio de atrair e manter investimentos pelos Estados e Distrito Federal. Dentre os benefícios concedidos, os créditos presumidos de ICMS, também conhecidos como créditos outorgados, são os mais utilizados.

Créditos presumidos são créditos fictícios lançados na escrita fiscal que resultam em diminuição ou anulação da carga tributária da mercadoria.  Não são originados pelas entradas de mercadorias tributadas pelo ICMS. Consubstanciam-se em uma presunção de crédito do imposto estadual sobre valores apurados com substrato nas operações realizadas pelo contribuinte.

Grande parte dos créditos presumidos de ICMS têm natureza jurídica de subvenções. O termo subvenção é originário do latim “subventione” e significa ajuda outorgada por entes públicos em caráter suplementar. Por meio das subvenções o Poder Público incentiva determinadas atividades que tem interesse em fomentar. Apesar de ser uma liberalidade, sua outorga se dá em vista do cumprimento de uma finalidade que é de interesse geral.

A atividade do estado em conceder subvenções é decorrente da sua função administrativa e encontra fundamento na supremacia do interesse público sobre o particular e da indisponibilidade do interesse público. Ou seja, é uma atividade caracterizada pela outorga de vantagens e benefícios aos particulares que atuam de acordo com o desejo estatal, e por causa de sua opção recebem um tratamento especial.

Modesto Carvalhosa ensina que as subvenções são “ajudas ou auxílios pecuniários, concedidos pelo Estado, em favor de instituições que prestam serviços ou realizam obras de interesse público.” (Comentários à Lei das Sociedades Anônimas, v. 3,  São Paulo, Ed. Saraiva, 1997, p. 603).

José Souto Maior Borges leciona que “O conceito de subvenção está sempre associado à idéia de auxílio, ajuda – como indica a sua origem etimológica (subventio) – expressa normalmente em termos pecuniários. Entretanto, se bem que a subvenção, em Direito Civil, constitua uma forma de doação, caracterizando- se, portanto, pelo seu caráter não compensatório, no Direito Público, particularmente no Direito Financeiro, embora também se revista de caráter não remuneratório e não compensatório, deve submeter-se ao regime jurídico público relevante. A subvenção pressupõe sempre o concurso de dinheiro ou outros bens estatais. É categoria de Direito Financeiro e não de Direito Tributário.” (in Subvenção Financeira, Isenção e Deduções Tributárias, Revista de Direito Público, V. 41 e 42. p. 43.)

Vale dizer, a subvenção é uma ferramenta à disposição do Poder Público utilizada para incentivar algumas atividades ou empreendimentos vinculados ao interesse público. Objetiva promover o estímulo de alguns setores econômicos ou regiões do país.

Subdividem-se em subvenções correntes para custeio ou subvenções para operação (expressões sinônimas) e subvenção para investimento.

Subvenções para investimento são transferências de recursos para uma pessoa jurídica com a finalidade de auxiliá-la na aplicação em bens ou direitos para implantar ou expandir empreendimentos econômicos (PN CST 112/78). São direcionadas para a expansão da empresa para implementar o parque industrial, e também, para o desenvolvimento de novas atividades econômicas. Exemplo típico são os créditos presumidos de ICMS concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos.

Subvenções correntes para custeio, objeto do presente estudo, são transferências de recursos para uma pessoa jurídica com a finalidade de auxiliá-la a fazer face ao seu conjunto de despesas, nas suas operações (PN CST 112/78).

Ocorre que existe discórdia doutrinária acerca da inclusão ou não das subvenções de custeio consubstanciadas em créditos presumidos de ICMS, na base de cálculo do PIS/Cofins das pessoas jurídicas enquadradas no regime de apuração não-cumulativo de que tratam as Leis nºs. 10.637/02 e 10.833/03.

Esta divergência não engloba o regime de apuração cumulativo do PIS/Cofins, pois nesta hipótese, as contribuições têm por base de cálculo o faturamento, cujo conceito já está consolidado pelo STF no sentido de abarcar apenas as receitas decorrentes da venda de mercadorias e serviços. Assim, por ser notório que as subvenções não se consubstanciam em entradas financeiras decorrentes da venda de mercadorias ou serviços, há concordância na doutrina no sentido de que estes benefícios concedidos pelos entes políticos não integram a base de cálculo do PIS/Cofins na sistemática cumulativa.

Contudo, a base de cálculo das contribuições ao PIS/Cofins das pessoas jurídicas enquadradas no regime de apuração não-cumulativo é definida nas leis que as criaram como a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. Desta forma, resta claro que a base de cálculo do PIS/Cofins apurados pelo sistema não cumulativo é mais ampla.

A ampliação foi possível porque o artigo 195, I, “b” da CF, na redação que lhe foi dada pela Emenda Constitucional nº 20/98, autorizou a instituição de base de cálculo destas contribuições incidentes também sobre a receita, que tem um conceito mais abrangente do que faturamento. O conceito de faturamento abarca apenas as receitas decorrentes da venda de bens e serviços. Mas existem diversos outros tipos de receitas além das originárias da venda de bens e serviços, como por exemplo, as financeiras, aluguéis, royalties, dentre outras.

Ocorre que não existe consenso quanto a seguinte questão: As subvenções para custeio consubstanciadas em créditos presumidos de ICMS têm natureza de receita e integram a base de cálculo do PIS/Cofins apurados pelo sistema não cumulativo?

Esta pergunta é pertinente, porque quando a subvenção é recebida para compensar despesas da sociedade (subvenção para custeio), deve ser reconhecida como receita da entidade em conta de resultado.

Ocorre que, muito embora a contabilidade determine seu reconhecimento como receita, não se pode olvidar que “receita” não é um conceito contábil, mas um conceito jurídico, pois a contabilidade não engendra fatos e tampouco cria direitos, seu escopo consiste em averiguar os fatos, interpretá-los e historiá-los devendo reproduzir com fidelidade a realidade.

Marco Aurélio Greco ensina que receita não é um conceito contábil, mas, sim, “jurídico-substancial”, aduzindo que “a contabilidade retrata a realidade, mas não cria realidades jurídicas novas, desatreladas da substância subjacente” (“Revista Dialética de Direito Tributário” n. 50, p. 131).

De fato, uma classificação inapropriada do que seja receita, pode levar ao desatendimento das normas e à falta de compreensão do fenômeno jurídico. Se para um contador, o critério contábil é mais conveniente, para um operador do direito deve ser diferente. Na análise dos fenômenos jurídicos, a classificação deve ser norteada pelas regras do ordenamento jurídico.

Assim, a questão que se põe é analisar se subvenção para custeio se enquadra no conceito jurídico de receita, pois só assim há falar-se em incidência das contribuições ao PIS/Cofins.

Aliomar Baleeiro ensinava que: “receita pública é a entrada que, integrando-se no patrimônio público sem quaisquer reservas, condições ou correspondência no passivo, vem acrescer o seu vulto, como elemento novo e positivo.” (in “Uma Introdução à Ciência das Finanças”, Forense, 14ª ed., fls. 116).

Tércio Sampaio Ferraz Júnior, por sua vez, define receita da seguinte forma: “receita é a quantidade de valor financeiro, originário de outro patrimônio, cuja propriedade é adquirida pela sociedade empresária ao exercer as atividades que constituem as fontes do resultado, conforme o tipo de atividade por ela exercida”. (Revista Forum de Direito Tributário, nº 28)

Bulhões Pedreira conceituou receita como “a quantidade de valor financeiro, originário de outro patrimônio, cuja propriedade é adquirida pela sociedade empresária ao exercer atividades que consistem as fontes do seu resultado” (Finanças e Demonstrações Financeiras da Companhia, Rio de Janeiro, Forense, 1989, p. 455).

Ricardo Mariz de Oliveira, na obra “Fundamentos do Imposto de Renda”, estudou detalhadamente o conceito de receita e concluiu:

“ – receita é um tipo de entrada ou ingresso no patrimônio da pessoa jurídica, sendo certo que nem todo ingresso ou entrada é receita;

– receita é um tipo de entrada ou ingresso que se integra ao patrimônio sem reserva, condição ou compromisso no passivo, acrescendo-o como elemento novo e positivo;

– a receita passa a pertencer à entidade com sentido de permanência;

– a receita remunera a entidade, correspondendo ao benefício efetivamente resultante de atividades suas;

– a receita provém de outro patrimônio, e se constitui em propriedade da empresa pelo exercício das atividades que constituem as fontes do seu resultado;

– a receita exprime a capacidade contributiva da entidade;

– a receita modifica o patrimônio, incrementando-o” (Ed. Quartier Latin, 2008, p. 102).

Considerando o conceito de receita, esses créditos presumidos não se revestem desta natureza, pois:

a) mesmo que evitem uma maior diminuição patrimonial não se consubstanciam em elemento positivo de aumento patrimonial, posto que não criam riqueza nova e tampouco expectativa de lucro;

b) não se caracterizam como ingresso de numerário ou direito no ativo;

c) são valores recebidos de terceiros gratuitamente;

d) os créditos não são alcançados em decorrência do exercício da atividade social da empresa e, portanto, está ausente o requisito da contraprestação por atividade;

e) não indicam a capacidade contributiva da entidade;

f) são verdadeiros auxílios recebidos por uma sociedade para fazer face às suas despesas, vale dizer, têm natureza de ressarcimento ou recuperação de despesas tributárias e jamais de receita.

Assim, a única conclusão possível é a de que estes valores não são tributados pelo PIS/Cofins, pois não têm a natureza jurídica de receita, apesar de contabilizados como tal.

Muito embora existam muitas soluções de consulta da Receita Federal e decisões do CARF em sentido contrário ao exposto acima, a jurisprudência do Poder Judiciário, no caso, do Superior Tribunal de Justiça, é francamente favorável a não inclusão destes valores na base de cálculo do PIS/Cofins.

Contudo, considerando que a Receita Federal entende que o valor apurado do crédito presumido do ICMS constitui receita tributável que deve integrar a base de cálculo do PIS/Cofins não-cumulativos, se os contribuintes quiserem ter o direito de excluir estes créditos da base de cálculo das contribuições devem entrar com uma ação judicial.

Recentemente, o STF reconheceu a repercussão geral da questão constitucional. Eis a ementa do julgado:

COFINS – PIS – BASE DE CÁLCULO – CRÉDITO PRESUMIDO DE IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS – ARTIGOS 150, § 6º, E 195, INCISO I, ALÍNEA “B”, DA CARTA DA REPÚBLICA – RECURSO EXTRAORDINÁRIO – REPERCUSSÃO GERAL CONFIGURADA. Possui repercussão geral a controvérsia acerca da constitucionalidade da inclusão de créditos presumidos do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS nas bases de cálculo da Cofins e da contribuição ao PIS. (RE 835818 RG, Relator(a): Min. MARCO AURÉLIO, julgado em 27/08/2015, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-188 DIVULG 21-09-2015 PUBLIC 22-09-2015 ).

(post atualizado em 02 de 2016)

 

BEPS – Globalização influenciando a legislação tributária do país

As relações mundiais se alteraram de forma radical nos últimos trinta anos. O mundo está interligado de todas as formas. As relações comerciais se intensificaram, um produto ou bem importado, antes raridade, hoje faz parte do nosso dia a dia.

A tributação não ficou incólume desses acontecimentos e muitos países passaram a conceder  incentivos fiscais para atrair investimentos (chamada concorrência tributária internacional), que no final acarretou diminuição da receita tributária reduzindo a arrecadação dos países e os tornando mais pobres.

Se destaca nessa guerra  os paraísos fiscais que oferecem tributação  privilegiada. São países considerados oásis que desoneram diversas operações que normalmente seriam tributadas, ou aplicam alíquotas ou bases de cálculo muito reduzidas, em geral tem um forte sigilo bancário e profissional, sistema societário amplo e favorável, um forte sistema financeiro e liberdade cambial.

As empresas multinacionais, aproveitando essas brechas acabavam elaborando planejamentos tributários de âmbito internacional que ao final levam a uma redução enorme na sua carga tributária. Starbucks,  Ikea, Amazon, HSBC Bank, Barclays, Philip Morris, Coca-Cola, Walt Disney, McDonald’s e diversas outras empresas são apontadas como algumas das que tiveram vantagens enormes ao se aproveitarem das lacunas legais e desses sistemas de tributação favorecidos para reduzir sua carga tributária por meio de planejamentos fiscais. Aumentou a facilidade desses planejamentos o fato de grande parte das riquezas dessas sociedades se constituírem de bens intangíveis, imateriais, que se transferem por meios eletrônicos, e outros como know how, marcas, patentes.

Diante desse contexto, o G20, que representa as maiores economias mundiais, com o objetivo de reverter o enfraquecimento econômico dos países em pról das grandes corporações e fechar as brechas legais que permitem a corrosão da arrecadação tributária, decidiu elaborar reformas no sistema tributário internacional. Em cooperação como o G20, a OCDE – Organisation for Economic Cooperation and Development, que congrega os países mais industrializados, apresentou um plano composto de 15 medidas para combater a erosão fiscal – BEPS (Base Erosion and Profit Shifting).

Dentro dessas quinze medidas citamos algumas que tiveram ou terão em breve influência marcante no país:

– Identificar os principais desafios proporcionados pela economia digital na aplicação das regras fiscais vigentes e sugerir meios para contorná-los;

– Fortalecer as regras CFC;

– Limitar o uso de juros e outras espécies de financiamento entre partes relacionadas com vistas a minimizar a erosão da base tributável;

– Medidas enérgicas contra as práticas fiscais prejudiciais com foco na transparência, ainda que através da requisição compulsória de troca de informações, e exigência de substância sempre que as subsidiárias se beneficiarem de regimes fiscais privilegiados.

– Assegurar que as regras de transfer pricing evitam a erosão da base tributável dos intangíveis

– Assegurar que as regras de transfer pricing estão em linha com o conjunto de ações que aumentam o valor de produtos, serviços e negócios através da transferência de riscos ou desmedida alocação de capital para partes relacionadas.

– Assegurar que as regras de transfer pricing estão em linha com o conjunto de ações que aumentam o valor de produtos, serviços e negócios através da transferência de outras operações de alto risco.

– Estabelecer métodos de coleta e análise de dados do BEPS, preservando o caráter confidencial dos dados dos contribuintes.

– Desenvolver orientações aos contribuintes para que noticiem seus planejamentos tributários agressivos (este sofreu forte rejeição no país e foi erradicado por enquanto).

– Reexaminar as regras relativas aos documentos exigidos pelas regras de transfer pricing com o propósito de fortalecer a transparência fiscal entre as autoridades fiscais, levando em consideração os custos empresariais de compliance.

Em outubro de 2015 o G20 aprovou o pacote final de medidas com as recomendações para assegurar a transparência fiscal e combater a evasão fiscal e a elisão fiscal. Muito embora não seja de aplicação obrigatória, há forte pressão para que os países adotem as medidas. O Brasil tem forte tendência a aderir às recomendações do pacote BEPS, como já tem feito, apesar de não integrar a OCDE.

Liminar suspende obrigatoriedade de prestação de informações relativas às operações financeiras (e-financeira) em Rondônia

A IN RFB Nº 1571, de 02 de julho de 2015 dispôs sobre a obrigatoriedade de prestação de informações relativas às operações financeiras de interesse da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), obrigatória para fatos ocorridos a partir de 1º de dezembro de 2015. De acordo com a IN, as informações serão prestadas mediante apresentação da e-Financeira, constituída por um conjunto de arquivos digitais e emitida de forma eletrônica.

Nos termos da instrução normativa ficam obrigadas a apresentar a e-Financeira as pessoas jurídicas:

1. autorizadas a estruturar e comercializar planos de benefícios de previdência complementar; b) autorizadas a instituir e administrar Fundos de Aposentadoria Programada Individual (Fapi); ou c) que tenham como atividade principal ou acessória a captação, intermediação ou aplicação de recursos financeiros próprios ou de terceiros, incluídas as operações de consórcio, em moeda nacional ou estrangeira, ou a custódia de valor de propriedade de terceiros; e
2. as sociedades seguradoras autorizadas a estruturar e comercializar planos de seguros de pessoas.
3. entidades supervisionadas pelo Banco Central do Brasil (Bacen), pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM), pela Superintendência de Seguros Privados (Susep) e pela Superintendência Nacional de Previdência Complementar (Previc).

As entidades mencionadas deverão informar operações financeiras dos usuários de seus serviços, que ao final das contas, acaba violando o sigilo de dados dos contribuintes (abaixo estão listadas as operações que serão informadas).

Inconformada com a IN, a Ordem dos Advogados do Brasil Seccional Rondônia (OAB/RO) impetrou Mandado de Segurança perante a Justiça Federal em Rondônia, que deferiu liminar suspendendo a eficácia e aplicação da Instrução Normativa da Receita Federal n.º 1571/2015 para os advogados e sociedade de advogados com registro na OAB/RO. Desta forma a liminar terá efeitos apenas para os advogados e sociedade de advogados de Rondônia.

Muito embora não tenha tido acesso à decisão, não é difícil imaginar as razões da obtenção da liminar. O fato é que o Supremo Tribunal Federal decidiu pelo seu Plenário, quando do julgamento do Recurso Extraordinário nº 389.808 no dia 15.12.2010, que a Receita Federal não pode ter acesso a informações de contribuinte, sem fundamentação e sem autorização judicial.

No caso do RE nº 389.808, o contribuinte foi obrigado por meio de Mandado de Procedimento Fiscal a apresentar seus extratos bancários sem qualquer autorização judicial, com fundamento apenas nas disposições da Lei nº 10.174/2001, da Lei Complementar nº 105/2001 e do Decreto nº 3.724/2001. O Supremo entendeu que a exigência por agentes da administração tributária de exibição de documentos acobertados pelo sigilo bancário é medida arbitrária que transgride a ordem jurídica fundada na Constituição Federal e que fere os direitos individuais.

Vale dizer, segundo o STF, não pode uma lei atribuir competência às autoridades fiscais para a verificação de informações e dados sigilosos, que só podem ser quebrados, mediante a intervenção do Poder Judiciário, sob pena de violação aos incisos X e em especial o XII, do artigo 5º da CF/88, que asseguram a inviolabilidade do sigilo de dados, “salvo, no último caso, por ordem judicial, nas hipóteses e na forma que a lei estabelecer para fins de investigação criminal e instrução processual penal”.

De acordo com o STF, apenas os magistrados podem autorizar a quebra de sigilo bancário, por força do princípio constitucional reserva de jurisdição (artigo 5º, inciso XXXV). Em razão disso, nesta matéria, somente o Poder Judiciário tem prerrogativa para autorizar a requisição e permitir o exame de documentos e registros de instituições financeiras de caráter sigiloso.

Segue abaixo a lista de algumas das informações referentes as operações financeiras que as entidades devem informar à Receita Federal, nos termos da IN RFB Nº 1571, de 02 de julho de 2015 e que foram suspensas pela liminar concedida:

I – saldo no último dia útil do ano de qualquer conta de depósito, inclusive de poupança, considerando quaisquer movimentações, tais como pagamentos efetuados em moeda corrente ou em cheques, emissão de ordens de crédito ou documentos assemelhados ou resgates à vista e a prazo, discriminando o total do rendimento mensal bruto pago ou creditado à conta, acumulados anualmente, mês a mês;

II – saldo no último dia útil do ano de cada aplicação financeira, bem como os correspondentes somatórios mensais a crédito e a débito, considerando quaisquer movimentos, tais como os relativos a investimentos, resgates, alienações, cessões ou liquidações das referidas aplicações havidas, mês a mês, no decorrer do ano;

III – rendimentos brutos, acumulados anualmente, mês a mês, por aplicações financeiras no decorrer do ano, individualizados por tipo de rendimento, incluídos os valores oriundos da venda ou resgate de ativos sob custódia e do resgate de fundos de investimento;

IV – saldo, no último dia útil do ano ou no dia de encerramento, de provisões matemáticas de benefícios a conceder referente a cada plano de benefício de previdência complementar ou a cada plano de seguros de pessoas, discriminando, mês a mês, o total das respectivas movimentações, a crédito e a débito, ocorridas no decorrer do ano, na forma estabelecida no inciso I do caput do art. 15;

V – saldo, no último dia útil do ano ou no dia de encerramento, de cada Fapi, e as correspondentes movimentações, discriminadas mês a mês, a crédito e a débito, ocorridas no decorrer do ano, na forma estabelecida no inciso I do caput do art. 15;

VI – valores de benefícios ou de capitais segurados, acumulados anualmente, mês a mês, pagos sob a forma de pagamento único, ou sob a forma de renda;

VII – lançamentos de transferência entre contas do mesmo titular realizadas entre contas de depósito à vista, ou entre contas de poupança, ou entre contas de depósito à vista e de poupança;

VIII – aquisições de moeda estrangeira;

IX – conversões de moeda estrangeira em moeda nacional;

X – transferências de moeda e de outros valores para o exterior, excluídas as operações de que trata o inciso VIII;

XI – o total dos valores pagos até o último dia do ano, incluindo os valores dos lances que resultaram em contemplação, deduzido dos valores de créditos disponibilizados ao cotista e as correspondentes movimentações, ocorridas no decorrer do ano, discriminadas mês a mês, a crédito e a débito, na forma estabelecida no inciso I do caput do art. 15, por cota de consórcio; e

XII – valor de créditos disponibilizados ao cotista, acumulados anualmente, mês a mês, por cota de consórcio, no decorrer do ano.

A revogação da isenção de dividendos repassados diretamente a cotistas de fundos é discutível

Fundo de investimento é constituído por um conjunto de investidores que unem recursos com a finalidade de auferir vantagens financeiras por meio da formação de uma carteira constituída por diversas modalidades de investimentos chamados de ativos.  É organizado sob a forma de condomínio, sem personalidade jurídica própria (mas com registro no CNPJ), e oferece aos seus componentes, chamados, investidores ou cotistas, iguais direitos.

A administração e a gestão do fundo são realizadas por terceiros, em geral, especialistas. O administrador é o responsável pelo funcionamento do fundo de investimento e o gestor pela administração do patrimônio do fundo de investimento.

Por sua vez, o clube de Investimento é uma união de recursos de pessoas físicas com limitação de participantes, para aplicação em títulos e valores mobiliários. É mais restrito que um Fundo de Investimento, mas os princípios são os mesmos.

Pois bem, a Lei 9249/95 estabelece a isenção dos dividendos:

“Art. 10. Os lucros ou dividendos calculados com base nos resultados apurados a partir do mês de janeiro de 1996, pagos ou creditados pelas pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, presumido ou arbitrado, não ficarão sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte, nem integrarão a base de cálculo do imposto de renda do beneficiário, pessoa física ou jurídica, domiciliado no País ou no exterior.

(…)

2^o A não incidência prevista no caput inclui os lucros ou dividendos pagos ou creditados a beneficiários de todas as espécies de ações previstas no art. 15 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, ainda que a ação seja classificada em conta de passivo ou que a remuneração seja classificada como despesa financeira na escrituração comercial”

Por força da lei 9.249/05, sobreveio a IN nº 1022, de 05 de abril de 2010 que determinava no artigo 22 que os valores recebidos a título de dividendos das companhias emissoras de ações integrantes da carteira de fundo, repassados diretamente aos cotistas, são isentos do imposto sobre a renda. Além disso, estabelecia que a isenção aplicava-se, também, a qualquer fundo de investimento que tivesse ações em sua carteira.

A Receita Federal, que há muito tempo quer acabar com a isenção dos dividendos, revogou a IN nº 1022, de 05 de abril de 2010. Com a edição da IN 1.585 de 31 de agosto de 2015 ficou determinado no artigo 22 que os dividendos, mesmo que destinados diretamente aos cotistas, sofrerão a incidência de 15% de imposto de renda que deve ser retido e recolhido pelos administradores do fundo.

No entanto, essa alteração é questionável e existem fortes argumentos em sentido contrário, sendo possível ingressar com uma ação discutindo a legalidade do artigo 22 da IN 1585/2015 e o direito de não retenção do Imposto de Renda, pois:

a) a isenção decorre da lei 9.249/95 e uma mera instrução normativa não pode alterar a lei;

b) a Instrução Normativa 1.585/2015 criou norma relativa à responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa (Fundo e Clube), matéria privativa da lei nos termos do artigo 128 do CTN;

c) o fundo de investimento tem natureza condominial, nos termos do art. 3º da Instrução CVM nº 555/2014, vale dizer, não tem personalidade jurídica;

d) por outro lado, existe autorização na Instrução CVM nº 555/2014, no art. 4º parágrafo único de que um fundo, através de seu administrador, possa destinar os dividendos diretamente ao cotista.

Estão legitimados para ingressar com ação os cotistas e os administradores de fundos e clubes de investimento desde que o regulamento outorgue a possibilidade de representação em juízo, ou por meio de procuração específica para essa finalidade.

Brasileiros com dinheiro/investimentos no exterior não declarados podem ser condenados por crime – TRF3

Foi publicado no dia 26 de junho o Decreto Legislativo nº 146/2015 que autoriza a troca de informações financeiras entre o Brasil e os Estados Unidos. Esse tema, aliás, já tinha sido abordado no post “EUA fornecerá informações à Receita do Brasil sobre bens e direitos de brasileiros naquele país”.

A partir de agora, as instituições financeiras fornecerão à Receita Federal informações sobre norte-americanos no Brasil, que transmitirá para Internal Revenue Service – IRS, serviço de receita dos Estados Unidos. Por, outro lado, em vista do princípio da reciprocidade aplicável ao direito internacional (princípio que estabelece um cada país pode exigir de outro tratamento igual ao que recebe), o Brasil também será informado pelas autoridades tributárias norte-americanas sobre movimentações financeiras de brasileiros (pessoas físicas e jurídicas) em instituições financeiras dos Estados Unidos.

Assim, os brasileiros que têm conta no exterior, em especial nos Estados Unidos, e não informaram às autoridades brasileiras devem regularizar a situação, caso contrário poderão ter implicações não apenas tributárias, mas penais.

De fato, recentemente foi proferida uma decisão pelo Tribunal Regional da Terceira Região, aceitando a denúncia oferecida pelo Ministério Público, em um processo onde consta que um senhor subscreveu cotas de um fundo mútuo de investimento, sediado nas Ilhas Cayman, resgatando, posteriormente os valores sem declarar a operação à Secretaria da Receita Federal e ao Banco Central do Brasil.

Ao identificar o negócio, o Ministério Público denunciou o referido senhor como incurso nas sanções do art. 22, parágrafo único, segunda parte, da Lei n.º 7.492/86, que estabelece “quem, a qualquer título, promove, sem autorização legal, a saída de moeda ou divisa para o exterior, ou nele mantiver depósitos não declarados à repartição federal competente, deve ser apenado com reclusão, de 2 (dois) a 6 (seis) anos, e multa”.

De acordo com o Ministério Público:

a) norma mencionada criminaliza “a manutenção de capitais brasileiros no exterior sem a devida declaração ao órgão de fiscalização competente, não apenas por intermédio da manutenção de moeda ou dinheiro em contas bancárias estrangeiras, mas também mediante a participação no capital de sociedades empresariais, títulos de renda fixa, ações, imóveis etc”.

b) o art. 12, Seção III, da Instrução CVM n.º 409, não autoriza a transferência das cotas de não­-residentes do fundo mútuo de investimentos das Ilhas Cayman para clientes residentes no Brasil.

Ao julgar a questão, a Quinta Turma do Tribunal Regional Federal da 3ª Região, por unanimidade, deu provimento ao recurso do Ministério Público. De acordo como relator, Desembargador Paulo Fontes “é preciso ter em mente que, no ordenamento pátrio, existem uma autarquia e um órgão do Ministério da Fazenda que exigem que as pessoas físicas e jurídicas domiciliadas no país declarem a existência de depósitos mantidos no exterior: o Banco Central do Brasil ­- BACEN (art. 1º do Decreto­-lei nº 1.060, de 1969 c.c. Circular n.º 2.911, de 29.11.2001, c.c. Circular n.º 3.071, de 07.12.2001 e as que lhe sucederam) e a Secretaria da Receita Federal do Brasil ­ SRFB (art. 25, § 4º, da Lei n.º 9.250/95; arts. 798 e 804 do Decreto nº 3.000, de 08/04/2015).

O desembargador citou ainda os juristas José Carlos TÓRTIMA e Fernanda Lara TÓRTIMA, segundo os quais, “a manutenção de depósitos não declarados no exterior constitui crime de dupla ofensividade, porquanto ofende tanto o sistema tributário, como o sistema financeiro nacional. Em outras palavras tutela­-se, de igual modo, o patrimônio fiscal, haja vista a possibilidade de os depósitos em moeda estrangeira mantidos clandestinamente no exterior serem originários de recursos financeiros não efetivamente oferecidos à tributação, como também as reservas cambiais do País, aí compreendidos os recursos em moedas estrangeiras conversíveis, oficialmente em mãos de residentes no Brasil” (in Evasão de divisas, 3.ª ed. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2009, pp. 15 e 41).

Em vista disso, foi dado provimento ao recurso do Ministério Público para receber a denúncia ofertada e para determinar o prosseguimento da ação penal.

Eis a ementa do julgado:

“EMENTA PENAL. PROCESSUAL PENAL. CRIME CONTRA O SISTEMA FINANCEIRO NACIONAL. MANUTENÇÃO DE COTAS DE FUNDOS DE INVESTIMENTO NO EXTERIOR SEM DECLARAÇÃO ÀS AUTORIDADES COMPETENTES. CONDUTA, EM TESE, SUBSUMÍVEL AO TIPO PENAL DO ART. 22, PARÁGRAFO ÚNICO, PARTE FINAL, DA LEI 7.492/86. PRESCRIÇÃO VIRTUAL OU ANTECIPADA. IMPOSSIBILIDADE. PATENTE O INTERESSE DE AGIR POR PARTE DA ACUSAÇÃO. RECURSO DO MPF PROVIDO. DENÚNCIA RECEBIDA. 1­ Segundo se extrai da denúncia, em 21.07.1997, o Recorrido subscreveu cotas do OPPORTUNITY FUND, sediado nas Ilhas Cayman, no valor de US$ 180.900,00, resgatando em 23.10.2003, a quantia de US$ 175.852,05. Consta da denúncia, ademais, que, de acordo com informações encaminhadas pela Receita Federal e pelo Banco Central, não constariam declarações de capitais brasileiros no exterior, no período de 1997 a 2003, em nome do Recorrido. 2­ Conforme entendimento da doutrina e da jurisprudência, o tão só fato de o Recorrido não ter declarado as cotas do OPPORTUNITY FUND à Receita Federal já configuraria, em tese, o crime de evasão de divisas. 3­ Por sua vez, não é pacífico o entendimento de que as cotas do OPPORTUNITY FUND não poderiam ser consideradas equivalentes à manutenção de depósitos no exterior, haja vista que esse E. Tribunal, nos autos da Apelação Criminal n. º 0008025­20.2007.403.6181 manteve a condenação pelo crime de evasão de divisas justamente pelo fato de o réu naqueles autos ter mantido dinheiro aplicado em fundos no exterior não declarados às autoridades competentes. 4­ Finalmente, também a alegada falta justa causa para a ação penal diante da iminência da prescrição pela pena máxima abstratamente cominada ao delito não constitui óbice ao recebimento da denúncia, eis que o ordenamento jurídico pátrio repudia a denominada prescrição virtual ou prescrição antecipada. Outra, aliás, não é a conclusão que se depreende da Súmula n.º 438 do Superior Tribunal de Justiça. 5­ Recurso do MPF provido. Denúncia recebida”.

Bonificações não integram a base do PIS e da Cofins não-cumulativos – CARF

imagem site fire2.net

O CARF decidiu que não incide PIS e Cofins sobre as bonificações e descontos comerciais, visto que não possuem natureza jurídica de receita, devendo ser tratados como redutores de custos. A matéria ainda não está pacificada no âmbito do CARF, mas o julgado mencionado (Acórdão 3402002.092) é um importante precedente sobre a questão.

A decisão, que se reportou a outros precedentes do CARF, consignou que nas operações com produtos bonificados, o fornecedor entrega ao adquirente uma quantidade de produto maior do que a quantidade contratada, sem acréscimo do preço total.

Por esta razão, a bonificação tem a mesma natureza de um desconto concedido, pois o vendedor, apesar de não reduzir o preço, aumenta a quantidade de produtos. A consequência é que, de qualquer forma, acaba ocorrendo a diminuição do valor unitário do bem, o que significa uma redução de custo.

A diminuição do custo não se equipara à geração de receita, mesmo no regime de apuração do PIS e Cofins não-cumulativo. Mesmo porque, os bens bonificados não implicam em valor maior de créditos no regime não cumulativo. Assim, as mercadorias recebidas como bonificações não integram a base de cálculo de PIS e de COFINS.

O acórdão mencionou também, que o regime jurídico das bonificações e dos descontos comerciais é o mesmo, “seja porque estão ambos tratados nos CPCs nºs. 16 e 30, aprovados pelas Deliberações CVM nºs 575 e 597/2009, seja porque, independentemente disto, na essência o fato do vendedor oferecer vantagem ao comprador para incrementar as vendas, preenche o conceito de bonificação, conforme já reconhecido pela própria Administração Tributária, no já citado Parecer CST/SIPR nº 1.386/1982 e na IN SRF nº 51/78, os quais conceituam as bonificações e os descontos comerciais como vantagens ofertadas pelo vendedor ao comprador”.

A decisão conclui que “se a vantagem (bonificação ou desconto comercial) se der mediante a entrega de mercadoria (a.), em moeda para rebaixe/rebate de preço (b.) ou em desconto em duplicata a vencer (c.), trata-se, na essência, de redução de custos de aquisição de produtos, que não revelam ingresso de recursos novos no caixa da entidade, e, como tal, nos termos da Lei Comercial, não preenchem o conceito de “receita”, mas antes servem à reduzir o custo de aquisição de seus estoques”.

Mesmo considerando que a legislação do PIS e da Cofins  estabelece a apenas exclusão dos descontos incondicionais da base de cálculo das contribuições, nada mencionando sobre as bonificações, há que se considerar que não se pode tributar como receita, algo que não é receita  de modo que “não se está criando hipótese de exclusão da tributação para “descontos condicionais”, mas antes, permitindo que não incida tributação sobre um elemento que não é definido como sendo receita pela legislação comercial, estando excluído da tributação pelo próprio “caput” dos arts. 1º, das Leis nºs. 10.637/02 e 10.833/03, ante sua própria natureza jurídica de “redução de custos” do estoque”.

Transcrevo abaixo a parte da ementa do julgado que trata da questão:

“PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. BONIFICAÇÕES E DESCONTOS COMERCIAIS. NATUREZA JURÍDICA DE REDUÇÃO DE CUSTOS.

Por força dos arts. 109 e 110, do CTN e segundo a definição, o conteúdo e o alcance dos institutos, conceitos e formas de direito privado (Direito Societário), nos termos do art. 177, da Lei nº 6.404/76, e conforme as Deliberações CVM nº 575, de 05 de junho e nº 597, de 15 de Setembro de 2009, e CPC nºs. 16 e 30, de 2009, tem-se que as bonificações e descontos comerciais não possuem natureza jurídica de receita, devendo ser tratados como redutores de custos, e como tal devem ser reconhecidos à conta de resultado ao final do período, se o desconto corresponder a produtos já efetivamente comercializados, ou à conta redutora de estoques, se o desconto referir-se a mercadorias ainda não comercializadas pela entidade.” (CARF- Acórdão 3402002.092 – 4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária, Processo: 10510.721517/201109)

Profissionais de contabilidade e auditoria devem prestar informações ao COAF a partir de 01/2014

O COAF – Conselho de Controle de Atividades Financeiras – é a unidade de inteligência financeira do Brasil, integrante do Ministério da Fazenda que tem por objetivo combater a lavagem de dinheiro. Integram o COAF membros do Banco Central, da CVM, SUSEP,  da Procuradoria da Fazenda Nacional, da Receita Federal, do órgão de inteligência do Poder Executivo, da Polícia Federal, do Ministério das Relações Exteriores e da Controladoria-Geral da União.

Agora será ampliada a fonte de informações do COAF. Foi publicada no final de julho a Resolução CFC 1.445/2013 de 26/07/2013, cujos efeitos serão produzidos a partir de 1º de janeiro de 2014, determinando que os profissionais e organizações contábeis que prestem, mesmo que eventualmente, serviços de assessoria, consultoria, contadoria, auditoria, aconselhamento ou assistência, de qualquer natureza, devem prestar informações ao COAF.

As informações serão fornecidas nas operações de: (i) compra e venda de imóveis, estabelecimentos comerciais ou industriais, ou participações societárias de qualquer natureza; (ii) gestão de fundos, valores mobiliários ou outros ativos; (iii) abertura ou gestão de contas bancárias, de poupança, investimento ou de valores mobiliários; (iv)  criação, exploração ou gestão de sociedades de qualquer natureza, fundações, fundos fiduciários ou estruturas análogas; (v) financeiras,  societárias ou imobiliárias; e (vi) alienação ou aquisição de direitos sobre contratos relacionados a atividades desportivas ou artísticas profissionais.

Os profissionais também serão obrigados a analisar se seus clientes realizam operações ou propostas suspeitas, em especial, operações incomuns, ou que, por suas características possam configurar sérios indícios dos crimes de “lavagem” ou ocultação de bens, direitos e valores; e crimes na utilização do sistema financeiro.

Além de uma série de obrigações relacionadas a entrega de relatórios e informações ao COAF, os profissionais da área contábil serão obrigados a manter registro de todos os serviços que prestarem e de todas as operações que realizarem em nome de seus clientes, do qual devem constar, no mínimo: a identificação do cliente; descrição pormenorizada dos serviços prestados ou das operações realizadas; valor da operação; data da operação; forma de pagamento; meio de pagamento; e o registro fundamentado da decisão de proceder, ou não, às comunicações  ao COAF.

Existem operações que sempre devem ser comunicadas ao Coaf, havendo suspeita ou não, são elas:

I – prestação de serviço realizada pelo profissional ou Organização Contábil, envolvendo o recebimento, em espécie, de valor igual ou superior a R$30.000,00 (trinta mil reais) ou equivalente em outra moeda;

II – prestação de serviço realizada pelo profissional ou Organização Contábil, envolvendo o recebimento, de valor igual ou superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), por meio de cheque emitido ao portador, inclusive a compra ou venda de bens móveis ou imóveis que integrem o ativo das pessoas jurídicas;

III – constituição de empresa e/ou aumento de capital social com integralização em moeda corrente, em espécie, acima de R$ 100.000,00 (cem mil reais); e

IV – aquisição de ativos e pagamentos a terceiros, em espécie, acima de R$ 100.000,00 (cem mil reais);

A Resolução lista as operações e propostas de operações que “podem configurar sérios indícios da ocorrência dos crimes de “lavagem” ou ocultação de bens, direitos e valores; e crimes na utilização do sistema financeiro.

Citamos dentre elas: (i) operação que não é relacionada as atividades usuais do cliente; (ii) incompatível com o patrimônio e com a capacidade econômica financeira do cliente; (iii) com cliente cujo beneficiário final não é possível identificar; (iv) resistência, por parte do cliente no fornecimento de informações; (v) injustificadamente complexa; (vi) que objetiva dificultar o rastreamento dos recursos (vii) superfaturamento ou subfaturamento; (viii) fictícias; (ix) com pessoa jurídica domiciliada em jurisdição consideradas GAFI de alto risco ou países consideradas pela Receita Federal de tributação favorecida; (x) cujos beneficiários finais, sócios, acionistas, procuradores ou representantes legais mantenham domicílio em jurisdições consideradas pelo GAFI de alto risco ou países consideradas pela RFB de tributação favorecida e/ou regime fiscal privilegiado; (xi) com cláusulas que estabeleçam condições incompatíveis com as praticadas no mercado.