Stock Options – Não incide contribuição previdenciária – TRF3

“Stock options” são opções de compra de ações da empresa, ou da sua matriz no exterior, que atualmente têm sido utilizadas pelas companhias de capital aberto para incentivar os seus empregados.

Por este sistema, outorga-se ao empregado o direito de adquirir um lote de ações ou valores mobiliários de emissão da empresa empregadora, no caso do empregado continuar trabalhando na empresa por certo período (carência), ou se atender certas condições. Vale dizer, o empregado tem a possibilidade de comprar ações de empresa do grupo para qual trabalha, pelo preço do dia da concessão, podendo vendê-las pelo valor atualizado.

Grande parte dos estudiosos de direito tributário entende que a simples promessa de alienação de ações pela sociedade empregadora não é salário, ainda que tenha valor pré-fixado.

Por outro lado, o Tribunal Superior do Trabalho já decidiu inúmeras vezes que as “stock options” não integram o conceito de salário, não incidindo, portanto, sobre verbas trabalhistas reflexas (férias, 13º salário, FGTS). E, se as “stocks options” não configuram verba salarial e remuneratória, não podem ser utilizadas de base de cálculo das contribuições previdenciárias, que incidem sobre a remuneração.

A tese não tem boa receptividade no CARF. Contudo, no Judiciário as empresas têm tido êxito em alguns julgados.

Recentemente o Tribunal Regional Federal da Terceira Região, na apelação cível nº 0021090-58.2012.4.03.6100/SP, decidiu favoravelmente à empresa.

No processo citado, a empresa ajuizou ação objetivando a declaração de inexistência de relação jurídica quanto ao recolhimento da contribuição previdenciária prevista no artigo 22, inciso I, da Lei nº 8.212/91, incidente sobre os valores percebidos pelos seus empregados em razão de adesão a Programas de Opção de Compra de Ações. Requereu também o reconhecimento do direito ao crédito decorrente dos valores indevidamente pagos a esse título nos cinco anos anteriores ao ajuizamento.

No processo julgado, a empresa pertencia a um grupo que criou um programa de opção de compra de ações de sua controladora pelos seus empregados, por meio de desconto de um percentual mensal de seus salários. Após um período de carência de três anos, os empregados que aderiram ao programa passavam a ter direito ao recebimento de ações do tipo “matching” e/ou “performance”, como meio de pagamento pelo rendimento das ações adquiridas pelos empregados.

Os motivos que levaram ao êxito da ação foram os seguintes:

• o incabimento da exigência de contribuição social dos empregados sobre esses valores, visto que não são decorrentes do trabalho;
• os investimentos dos empregado se submetem ao risco de mercado;
• o programa é facultativo, vale dizer, os empregados não são obrigados a aderir, o que lhe retira o caráter salarial;
• não se pode dizer que os valores gerados em razão da adesão ao plano, especialmente o recebimento das ações “matching” e “performance” se configuram como uma retribuição ao trabalho;
• Mesmo que o programa tenha por finalidade atrair profissionais e incentivar à sua estabilidade, isso não quer dizer que os valores percebidos tenham natureza de remuneração decorrente do trabalho.

A sentença de primeiro grau julgou a ação procedente e a mesma foi confirmada pelo TRF da Terceira Região que destacou que “a compra de ações da empresa pelo empregado cria uma relação jurídica contratual. Portanto, o valor final obtido não decorre da remuneração em recompensa à força de trabalho do empregado, mas sim de um contrato mercantil” (Apelação Cível 0021090-58.2012.4.03.6100/SP (2012.61.00.021090-3/SP), Relator: Desembargador Federal André Nekatschalow).

IPI na revenda de importados tem reviravolta – STF concede liminar para suspender a incidência

Diversos importadores ajuizaram ações objetivando deixar de pagar IPI no momento da revenda para o mercado nacional de produtos importados. Segundo os importadores, a incidência do IPI somente pode ocorrer no momento do desembaraço aduaneiro (importação), não sendo possível ocorrer outra incidência do mesmo imposto na saída do estabelecimento para comercialização no mercado interno, já que não há outra industrialização.

Ao analisar a questão no EREsp 1403532/SC, o STJ firmou o entendimento no sentido de que os produtos importados estão sujeitos à incidência do IPI no momento do despacho aduaneiro e que há uma nova incidência de IPI na operação de revenda (saída do estabelecimento importador), pois se tratam de fatos geradores distintos, vale dizer, não há bis in idem. Com essa decisão o STJ reverteu o seu entendimento anterior que era favorável ao contribuinte.

Muito embora o STJ tenha consignado que no caso não há “bis in idem”, a análise da matéria compete ao STF, pois temas como “bis in idem” e “bitributação” são de ordem constitucional. Além disso, a matéria é muito importante para a jurisdição constitucional no campo tributário, pois trata dos limites para definição das hipóteses de incidência do IPI.

Essa questão foi analisada no post de 23.10.2015: “A decisão do STJ de que o IPI deve incidir na revenda de produtos importados, deve ser analisada pelo STF”.

Pois bem, recentemente uma importadora que discute o tema no Judiciário, apresentou recurso extraordinário para o STF (RE 946648) e ajuizou cautelar com pedido de liminar para dar efeito suspensivo ao recurso. Em 06 de junho p.p. o ministro Marco Aurélio, deferiu a medida. Isso significa que a cobrança do IPI ficará suspensa até decisão definitiva do STF.

Na decisão o Ministro Marco Aurélio ressaltou:

“A partir de interpretação da legislação de regência, no caso, o Código Tributário Nacional – artigos 46 e 51 –, cria-se, segundo o sustentado, situação de oneração excessiva do importador em relação ao industrial nacional. Este, ao produzir a mercadoria no País, sujeita-se ao Imposto sobre Produtos Industrializados apenas na ocasião em que o produto sai do estabelecimento, enquanto aquele está submetido em dois momentos distintos: quando do desembaraço aduaneiro e da revenda, ainda que não pratique ato de industrialização. A incidência do imposto deixa de equiparar o produto nacional ao similar importado e passa a criar verdadeira distorção entre eles.

Observo, no campo precário e efêmero, ser a questão merecedora de pronunciamento pelo Pleno, ante o princípio da isonomia versado no artigo 150, inciso II, da Carta da República. Até tal oportunidade, entendo presentes os requisitos do sinal do bom direito e do risco da demora, ante a possibilidade de ser cobrado da autora o tributo não recolhido, hoje exigível pelo fisco” (Medida Cautelar na Ação Cautelar 4.129 Santa Catarina).

Essa decisão do STF renova a esperança dos importadores de ter uma tributação menos onerosa sobre os seus produtos.

Tributação de entidade sem fins lucrativos

A tributação das entidades sem fins lucrativos é tema árido objeto de inúmeras controvérsias. Não está pacificado ainda no âmbito do Judiciário, qual a lei que deve ser aplicada quando se trata de imunidade, se o CTN, ou as leis ordinárias. O CTN exige alguns requisitos para que uma entidade goze de imunidade, porém as leis ordinárias estabelecem condições muito maiores e mais difíceis de cumprir. Lembro que fisco exige que as empresas cumpram os requisitos das leis ordinárias.

Assim, abaixo serão tratados os requisitos das duas espécies de diplomas (CTN e leis ordinárias).

Imunidade e Isenção

Imunidade é uma limitação constitucional ao poder de tributar veiculada por meio de norma constitucional. Por sua natureza restringe o poder fiscal.  A Constituição Federal estabelece imunidades a fim de incentivar entidades privadas, tais como, associações e fundações sem fins lucrativos, que atuam nas áreas de educação, saúde e assistência social, pois são atividades sociais ligadas ao bem comum.

Isenção é uma exclusão da tributação, ou seja, tem o condão de dispensar o contribuinte do pagamento do tributo ao qual estava originariamente sujeito. É prevista em lei, diferente da imunidade que decorre da Constituição Federal.

Imunidade – Impostos

A Constituição Federal prevê a imunidade de alguns impostos no seu art. 150, VI, “c”:

“Art. 150 ‑ Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

(…)

VI ‑ instituir impostos sobre:

(…)

c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos de lei.”.

(…)

§ 4º – As vedações expressas no inciso VI, alíneas b e c, compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços relacionados com as finalidades essenciais das entidades neles mencionadas.”

 Observa-se do dispositivo constitucional transcrito, que a CF/88 colocou a salvo da competência tributária da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, as instituições de educação e assistência social, sem fins lucrativos, desde que atendidos os requisitos legais.

Imunidade – Contribuições Sociais

Em relação às contribuições sociais, a CF/88 determinou que a imunidade seria aplicável às entidades beneficentes de assistência social, também atendidas as exigências legais, conforme se verifica do § 7°, do art. 195, in verbis:

“Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:

(…)

§ 7º – São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.”

Não obstante o dispositivo constitucional logo acima transcrito utilizar o termo isenção, entende a doutrina e a jurisprudência que, na verdade, a CF/88 instituiu verdadeira imunidade das contribuições para a seguridade social das entidades a que se refere o dispositivo, condicionada ao atendimento dos requisitos estabelecidos em lei. Nesse sentido, aliás já decidiu o Supremo Tribunal Federal no MS 22.192-9-DF – 1ª Turma (DJ de 19.12.96).

E tendo a desoneração tributária, em análise, natureza de imunidade, entende a doutrina dominante que tipifica-se como uma limitação ao poder de tributar e, como tal, somente pode ser regulada por Lei Complementar, nos termos do artigo 146, II da Constituição Federal, verbis:

“Art. 146 – Cabe à lei complementar:

(…)

II – regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;”

Por força desta norma constitucional, muitos juristas entendem que somente a lei complementar poderá estabelecer as condições a que se referem os artigos 150, VI, “c” e art. 195, § 7º da CF/88 para gozo da imunidade.

Contudo, ainda não existe uma posição definitiva sobre a questão, que está sendo discutida em diversas Ações Diretas de Inconstitucionalidade não julgadas (ADINnºs. 2.028, 2.228-8, 2.621, 2.545, todas apensadas à ADIN 2.028 e ainda a ADIN 4.480). Além disso, o Supremo Tribunal Federal reconheceu a repercussão geral da questão constitucional no RE 566.622/RS ainda não julgado.

Esta questão é de sua importância para o deslinde da questão, porque no Brasil existe lei complementar que trata do assunto, qual seja o Código Tributário Nacional – CTN, bem como existem diversas leis ordinárias também tratando do tema. Ocorre que, as leis em questão tratam do assunto sob abordagens diferentes.Exatamente por isso existe grande controvérsia no que respeita a definir a lei que regula o tema.

Em vista disso, vamos tratar das normas de imunidade/isenção previstas no CTN (que tem força de lei complementar) e contidas nas leis ordinárias.

CTN (FORÇA DE LEI COMPLEMENTAR)

O CTN trata da matéria relativa às condições da imunidade dos tributos incidentes sobre a renda, o patrimônio e os serviços, nos arts. 9° e 14 do Código Tributário Nacional que têm eficácia de lei complementar.

Referidos dispositivos estabelecem que é vedado à União, aos Estados, Distrito Federal e Municípios: cobrar imposto sobre o patrimônio, a renda ou serviços de partidos políticos e de instituição de educação ou de assistência social, subordinado à observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas: (i) não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título; (ii) aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais; (iii) manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.

O CTN arrola, assim, os requisitos que as instituições assistenciais e filantrópicas devem atender para usufruir da desoneração tributária. Estes requisitos nada mais são do que limitações à tributação.

Disto se extrai que o motivo que leva uma instituição gozar da imunidade é ser uma das entidades listadas pelo artigo 150, VI, “c” da CF/88 e pelo § 7°, do art. 195 da CF/88. Por sua vez, para usufruir da imunidade a entidade deve atender as condições listadas no CTN (itens i, ii, e iii acima transcritos).

Enquanto o CTN estabelece as condições para gozo da imunidade de diversos tributos (incidentes sobre a renda, patrimônio e lucro) o mesmo não acontece com as leis ordinárias, que criaram normas específicas para cada tributo, conforme se verá a seguir.

LEGISLAÇÃO ORDINÁRIA

Contribuição Previdenciária da Empresa

A Lei nº 12.101/2009 regulamenta a imunidade das entidades beneficentes de assistência social, prevista no artigo 195, § 7º da Constituição Federal.

A referida lei estabelece que as entidades beneficentes relacionadas à saúde, educação, ou assistência social farão jus à isenção do pagamento das contribuições previdenciárias e as contribuições a cargo da empresa provenientes do faturamento e do lucro, destinadas à Seguridade Social. Esclareço aqui que a lei equivocadamente utiliza o termo isenção, mas na verdade se trata de imunidade.

Para usufruir do benefício da isenção da contribuição previdenciária, nos termos da Lei nº 12.101/2009, a entidade beneficente relacionada à educação deverá: (i) demonstrar adequação às diretrizes e metas estabelecidas no Plano Nacional de Educação – PNE, (ii) atender a padrões mínimos de qualidade, aferidos pelos processos de avaliação conduzidos pelo Ministério da Educação; e (iii) oferecer bolsas de estudo nas seguintes proporções: (i) no mínimo, uma bolsa de estudo integral para cada 9 (nove) alunos pagantes da educação básica; (ii) bolsas parciais de 50% (cinquenta por cento), quando necessário para o alcance do número mínimo exigido, dentre outros requisitos.

Por sua vez, para se beneficiar da isenção, a entidade de assistência social deve, dentre outras condições, prestar serviços ou realizar ações socioassistenciais, de forma gratuita, continuada e planejada, para os usuários e a quem deles necessitar, sem qualquer discriminação.

Consideram-se entidades de assistência social aquelas que prestam, sem fins lucrativos, atendimento e assessoramento visando a proteção à família, à maternidade, à infância, à adolescência e à velhice  a promoção da integração ao mercado de trabalho e as que atuam na defesa e garantia de seus direitos.

Também são consideradas entidades de assistência social:

I – as que prestam serviços ou ações socioassistenciais, sem qualquer exigência de contraprestação dos usuários, com o objetivo de habilitação e reabilitação da pessoa com deficiência e de promoção da sua inclusão à vida comunitária, no enfrentamento dos limites existentes para as pessoas com deficiência, de forma articulada ou não com ações educacionais ou de saúde;

II –  as  entidades sem fins lucrativos, que tenham por objetivo a assistência ao adolescente e à educação profissional, registradas no Conselho Municipal dos Direitos da Criança e do Adolescente, desde que os programas de aprendizagem de adolescentes, de jovens ou de pessoas com deficiência sejam prestados com a finalidade de promover a integração ao mercado de trabalho,

III – as que realizam serviço de acolhimento institucional provisório de pessoas e de seus acompanhantes, que estejam em trânsito e sem condições de autossustento, durante o tratamento de doenças graves fora da localidade de residência.

Para enquadrar-se na imunidade destinada à contribuição previdenciária há necessidade também da observância dos seguintes requisitos:

a) não percebam seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou benfeitores remuneração, vantagens ou benefícios, direta ou indiretamente, por qualquer forma ou título, em razão das competências, funções ou atividades que lhes sejam atribuídas pelos respectivos atos constitutivos, exceto no caso de associações assistenciais ou fundações, sem fins lucrativos, cujos dirigentes poderão ser remunerados, desde que atuem efetivamente na gestão executiva, respeitados como limites máximos os valores praticados pelo mercado na região correspondente à sua área de atuação, devendo seu valor ser fixado pelo órgão de deliberação superior da entidade, registrado em ata, com comunicação ao Ministério Público, no caso das fundações;

b) aplique suas rendas, seus recursos e eventual superávit integralmente no território nacional, na manutenção e desenvolvimento de seus objetivos institucionais;

c) apresente certidão negativa ou certidão positiva com efeito de negativa de débitos relativos aos tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil e certificado de regularidade do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço – FGTS;

d) mantenha escrituração contábil regular que registre as receitas e despesas, bem como a aplicação em gratuidade de forma segregada, em consonância com as normas emanadas do Conselho Federal de Contabilidade;

e) não distribua resultados, dividendos, bonificações, participações ou parcelas do seu patrimônio, sob qualquer forma ou pretexto;

f) conserve em boa ordem, pelo prazo de 10 (dez) anos, contado da data da emissão, os documentos que comprovem a origem e a aplicação de seus recursos e os relativos a atos ou operações realizados que impliquem modificação da situação patrimonial;

g) cumpra as obrigações acessórias estabelecidas na legislação tributária;

h) apresente as demonstrações contábeis e financeiras devidamente auditadas por auditor independente legalmente habilitado nos Conselhos Regionais de Contabilidade quando a receita bruta anual auferida for superior ao limite fixado pela Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006.

COFINS

A MP 2.158, de 24.08.2001, prevê em seu artigo 14 que estão isentas da Cofins as seguintes receitas:

“Art. 14 – Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1º de fevereiro de 1999, são isentas da Cofins as receitas:

(…)

X – relativas às atividades próprias das entidades a que se refere o art. 13”.

As entidades a que se refere o artigo 13 são as seguintes: I – templos de qualquer culto;
II – partidos políticos; III – instituições de educação e de assistência social; IV – instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural, científico e as associações; V – sindicatos, federações e confederações; VI – serviços sociais autônomos, criados ou autorizados por lei; VII – conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas;
VIII – fundações de direito privado e fundações públicas instituídas ou mantidas pelo Poder Público; IX – condomínios de proprietários de imóveis residenciais ou comerciais; e X – a Organização das Cooperativas Brasileiras – OCB e as Organizações Estaduais de Cooperativas.

Cumpre salientar que a entidades filantrópicas e beneficentes de assistência social, para efeito de gozo da isenção da Cofins deverão observar os requisitos previstos no artigo 55 da Lei nº 8.212/91.

Contudo, o artigo 55 citado foi expressamente revogado pela Lei nº 12.101/2009, que passou a disciplinar o assunto. Em vista disso a Fazenda entende que os requisitos a serem cumpridos são aqueles previstos no artigo 29 da referida Lei em substituição ao artigo 55 da Lei 8.212/91.

Desta forma, para usufruir a isenção da COFINS devem ser atendidas as exigências da legislação previdenciária, mencionada no tópico acima (Contribuição Previdenciária da Empresa).

PIS

A contribuição ao PIS, instituída pela LC 7/70, tinha como base de cálculo a folha de salários das entidades sem fins lucrativos à alíquota de 1%.

A lei válida editada após a LC 7/70, qual seja, a de número 9.715 de 25.11.98, também determinava no artigo 2º, II, que a contribuição para o PIS/PASEP seria apurada mensalmente pelas entidades sem fins lucrativos definidas como empregadoras pela legislação trabalhista e as fundações, com base na folha de salários.

Atualmente a Medida Provisória nº 2.158 de 24 de agosto de 2001, assim rege a matéria:

“Art. 13. A contribuição para o PIS/PASEP será determinada com base na folha de salários, à alíquota de um por cento, pelas seguintes entidades:

(…)

III – instituições de educação e de assistência social a que se refere o art. 12 da Lei n^o 9.532, de 10 de dezembro de 1997;

IV – instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural, científico e as associações, a que se refere o art. 15 da Lei n^o 9.532, de 1997”.

Os artigos 12 e 15 da Lei nº 9.532/97 dispõem:

“Art. 12. Para efeito do disposto no art. 150, inciso VI, alínea “c”, da Constituição, considera-se imune a instituição de educação ou de assistência social que preste os serviços para os quais houver sido instituída e os coloque à disposição da população em geral, em caráter complementar às atividades do Estado, sem fins lucrativos.

(…)

§ 2º Para o gozo da imunidade, as instituições a que se refere este artigo, estão obrigadas a atender aos seguintes requisitos:

a) não remunerar, por qualquer forma, seus dirigentes pelos serviços prestados, exceto no caso de associações, fundações ou organizações da sociedade civil, sem fins lucrativos, cujos dirigentes poderão ser remunerados, desde que atuem efetivamente na gestão executiva e desde que cumpridos os requisitos previstos nos arts. 3^o e 16 da Lei n^o 9.790, de 23 de março de 1999, respeitados como limites máximos os valores praticados pelo mercado na região correspondente à sua área de atuação, devendo seu valor ser fixado pelo órgão de deliberação superior da entidade, registrado em ata, com comunicação ao Ministério Público, no caso das fundações;

b) aplicar integralmente seus recursos na manutenção e desenvolvimento dos seus objetivos sociais;

c) manter escrituração completa de suas receitas e despesas em livros revestidos das formalidades que assegurem a respectiva exatidão;

d) conservar em boa ordem, pelo prazo de cinco anos, contado da data da emissão, os documentos que comprovem a origem de suas receitas e a efetivação de suas despesas, bem assim a realização de quaisquer outros atos ou operações que venham a modificar sua situação patrimonial;

e) apresentar, anualmente, Declaração de Rendimentos, em conformidade com o disposto em ato da Secretaria da Receita Federal;

f) recolher os tributos retidos sobre os rendimentos por elas pagos ou creditados e a contribuição para a seguridade social relativa aos empregados, bem assim cumprir as obrigações acessórias daí decorrentes;

g) assegurar a destinação de seu patrimônio a outra instituição que atenda às condições para gozo da imunidade, no caso de incorporação, fusão, cisão ou de encerramento de suas atividades, ou a órgão público.

(…)

§ 3º Considera-se entidade sem fins lucrativos a que não apresente superávit em suas contas ou, caso o apresente em determinado exercício, destine referido resultado, integralmente, à manutenção e ao desenvolvimento dos seus objetivos sociais.”

“Art. 15. Consideram-se isentas as instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural e científico e as associações civis que prestem os serviços para os quais houverem sido instituídas e os coloquem à disposição do grupo de pessoas a que se destinam, sem fins lucrativos.”

Cumpre salientar que a entidades filantrópicas e beneficentes de assistência social, para efeito de gozo da isenção do PIS, da mesma forma que a Cofins, deverão observar os requisitos previstos no artigo 55 da Lei 8.212/91.

Contudo, também conforme mencionado acima, o artigo 55 citado foi expressamente revogado pela Lei nº 12101/2009, que passou a disciplinar o assunto. Em vista disso a Fazenda entende que os requisitos a serem cumpridos são aqueles previstos no artigo 29 da referida Lei em substituição ao artigo 55 da Lei 8.212/91.

CSLL

As entidades sem fins lucrativos, a saber: (i) instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural e científico e (ii) associações civis que prestem os serviços para os quais houverem sido instituídas e os coloquem à disposição do grupo de pessoas a que se destinam; também beneficiam-se da norma que veicula isenção constante da Lei nº 9.532/97, artigo 15, no que concerne à CSLL.

Para o gozo da referida isenção as entidades que se enquadrem neste perfil estão obrigadas a atender os requisitos listados abaixo (art. 15 § 3º):

a) não remunerar, por qualquer forma, seus dirigentes pelos serviços prestados, exceto no caso de associações, fundações ou organizações da sociedade civil, sem fins lucrativos, cujos dirigentes poderão ser remunerados, desde que atuem efetivamente na gestão executiva e desde que cumpridos os requisitos previstos nos arts. 3^o e 16 da Lei n^o 9.790, de 23 de março de 1999, respeitados como limites máximos os valores praticados pelo mercado na região correspondente à sua área de atuação, devendo seu valor ser fixado pelo órgão de deliberação superior da entidade, registrado em ata, com comunicação ao Ministério Público, no caso das fundações;

b) aplicar integralmente seus recursos na manutenção e desenvolvimento dos seus objetivos sociais;

c) manter escrituração completa de suas receitas e despesas em livros revestidos das formalidades que assegurem a respectiva exatidão;

d) conservar em boa ordem, pelo prazo de 5 anos, contados da data da emissão, os documentos que comprovem a origem de suas receitas e a efetivação de suas despesas, bem assim a realização de quaisquer outros atos ou operações que venham a modificar sua situação patrimonial;

e) apresentar, anualmente, Declaração de Rendimentos, em conformidade com o disposto em ato da Secretaria da Receita Federal.

Também devem as entidades sem fins lucrativos atender as exigências da legislação previdenciária, mencionada no tópico acima.

Impostos –IRPJ E ISS

No que concerne aos impostos (IRPJ e ISS) estabelece a Constituição Federal a imunidade sobre o patrimônio, renda ou serviços das instituições de educação e assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei (artigo 150, VI, “c” da CF/88)

IRPJ

Atualmente a Lei nº 9.532/97 é a lei ordinária que veio para estabelecer os requisitos da imunidade do IRPJ previstos no artigo 150, VI, “c” da CF/88, das instituições de educação ou de assistência social sem fins lucrativos.

Nos termos da lei, é sociedade sem fins lucrativos a que não apresente superávit em suas contas ou, caso o apresente em determinado exercício, destine referido resultado, integralmente, à manutenção e ao desenvolvimento dos seus objetivos sociais (art. 12, § 3º).

Pois bem, da dicção da Lei nº 9.532/97 destaca-se que considera-se imune a instituição de educação ou de assistência social sem fins lucrativos, que preste os serviços para os quais houver sido instituída e os coloque à disposição da população em geral, em caráter complementar às atividades do Estado (art. 12, caput).

Para o gozo da imunidade, as instituições de educação ou assistência social, também estão obrigadas a atender aos seguintes requisitos (art. 12 § 3º):

a) não remunerar, por qualquer forma, seus dirigentes pelos serviços prestados, exceto no caso de associações, fundações ou organizações da sociedade civil, sem fins lucrativos, cujos dirigentes poderão ser remunerados, desde que atuem efetivamente na gestão executiva e desde que cumpridos os requisitos previstos nos arts. 3^o e 16 da Lei n^o 9.790, de 23 de março de 1999, respeitados como limites máximos os valores praticados pelo mercado na região correspondente à sua área de atuação, devendo seu valor ser fixado pelo órgão de deliberação superior da entidade, registrado em ata, com comunicação ao Ministério Público, no caso das fundações;

b) aplicar integralmente seus recursos na manutenção e desenvolvimento dos seus objetivos sociais;

c) manter escrituração completa de suas receitas e despesas em livros revestidos das formalidades que assegurem a respectiva exatidão;

d) conservar em boa ordem, pelo prazo de 5 anos, contados da data da emissão, os documentos que comprovem a origem de suas receitas e a efetivação de suas despesas, bem assim a realização de quaisquer outros atos ou operações que venham a modificar sua situação patrimonial;

e) apresentar, anualmente, Declaração de Rendimentos (DIPJ), em conformidade com o disposto em ato da Secretaria da Receita Federal;

f) recolher os tributos retidos sobre os rendimentos por elas pagos ou creditados e a contribuição para a seguridade social relativa aos empregados, bem assim cumprir as obrigações acessórias daí decorrentes;

g) assegurar a destinação de seu patrimônio a outra instituição que atenda às condições para gozo da imunidade, no caso de incorporação, fusão, cisão ou de encerramento de suas atividades, ou a órgão público;

h) não distribuir qualquer parcela do seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título.

Por outro lado, a mesma Lei nº 9.532/97, no seu artigo 15, criou norma isentiva para outras entidades.

De fato, estabelece a lei que, consideram-se isentas as seguintes entidades sem fins lucrativos: (i) as instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural e científico e (ii) as associações civis que prestem os serviços para os quais houverem sido instituídas e os coloquem à disposição do grupo de pessoas a que se destinam.

Para o gozo da isenção as entidades que se enquadrem neste perfil estão obrigadas a atender aos mesmos requisitos de letras “a” até “e” listados acima para o gozo da imunidade (ar. 15 § 3º).

ISS

Conforme visto, atendidos os requisitos constitucionais, são imunes do ISS, os serviços prestados por partidos políticos, inclusive suas fundações, entidades sindicais dos trabalhadores, instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei (CF/88, artigo 150, VI, “c”).

A jurisprudência do Tribunal de Justiça de SP tem entendido que para reconhecimento da imunidade deve ficar provado que a entidade deve exercer atividades de caráter social relacionadas ao ensino e pesquisa, conforme ementa abaixo transcrita:

“AÇÃO ORDINÁRIA – ISS, exercícios de 2001 e 2002 – Município de Botucatu – ….- Pretendido reconhecimento de imunidade : não restou comprovado nos autos que a autora possui atividade estatutária destinada à consecução de atividades de caráter social ligada ao ensino, pesquisa e assistência à saúde, de maneira que a imunidade tributária prevista no art. 150, VI, c, da Constituição Federal não lhe alcança – Sentença mantida – RECURSO IMPROVIDO. (TJ-SP – Apelação com Revisão – 6.867.645-8/00 – 27/09/2007).

Em outros julgados, o TJ de São Paulo entendeu que para reconhecimento da imunidade de entidade sem fins lucrativos devem ser atendidos os requisitos dos artigos 9º e 14 do CTN, ou seja, que a instituição (i) não distribua qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título; (ii) aplique integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais; (iii)  mantenha escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.

Eis as ementas dos julgados:

“APELAÇÃO – AÇÃO DECLARATORIA – ISS e IPTU – INSTITUIÇÃO DE ENSINO – ATENDIMENTO ÀS EXIGÊNCIAS LEGAIS – IMUNIDADE TRIBUTÁRIA – Ocorrência: Tratando-se de entidade civil, sem fins lucrativos, de natureza assistencial e cultural, que atende às exigências dos artigos 9o e 14, do CTN, bem como do art. 150, IV, “c” e § 4o, da CF/88, possível a declaração da imunidade tributária. Recurso não provido” (TJ-SP – Apelação – 990100053370 – 18/03/2010)

“APELAÇÃO CÍVEL – Ação Declaratória c c. repetição de indébito – ISS – Instituição de assistência social sem fins lucrativos – Imunidade – Necessidade de comprovação do atendimento dos requisitos do art. 14, do CTN – Ausência de provas que possibilitem verificar se os serviços prestados estão relacionados com as finalidades essenciais da entidade – Observância ao disposto no art. 150, VI, § 4o, da CF/88 – Sentença reformada – Recursos oficial e voluntário da Municipalidade providos”. (TJ-SP – Apelação Com Revisão – 4491595800 – 24/04/2008)

Não obstante isso, o Tribunal de Justiça também tem entendido que  a imunidade tributária depende da observação de vários requisitos e está sujeita a reexames periódicos. Se a entidade exerce outras atividades que não sejam ligadas a fins educacionais e de assistência social a imunidade não pode ser estendida às demais atividades, pois o artigo 150 da Constituição Federal proíbe a cobrança de impostos sobre patrimônio, renda e serviços de instituições de educação e assistência social, sem fins lucrativos, desde que relacionados com as finalidades essenciais dessas entidades.

Eis a ementa de uma decisão nesse exato sentido:

“ISS – Cobrança – Mandado de segurança – Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis Atuariais Financeiras / FIPECAFI – Entidade educacional sem fins lucrativos – Imunidade Tributária – Inadmissibidade – Serviços de consultoria que não guardam relação com as finalidades essenciais da instituição – Não preenchimentos dos requisitos do art. 150, V, “c”, da CF/88 e art. 14 do CTN- Sentença denegatória mantida -Apelação da impetrante desprovida” (TJ-SP – Apelação Com Revisão – 6389765900 – 24/04/2008).

Obs: Post atualizado em 06.2016.

 

Análise dos Pedidos de Restituição de Tributos não podem ultrapassar 360 dias

A Constituição Federal, em seu artigo 5º, inciso LXXVIII, inserido por meio da Emenda Constitucional nº 45, determina que: “a todos, no âmbito judicial e administrativo, são assegurados a razoável duração do processo e os meios que garantam a celeridade de sua tramitação.”

Por sua vez, a Lei 11.457/2007, determina no  art. 24, a obrigatoriedade de decisão administrativa no prazo máximo de 360 (trezentos e sessenta) dias a contar do protocolo de petições, defesas ou recursos administrativos do contribuinte.

De fato, o excesso de prazo, quando exclusivamente imputável à administração pública, é condição anômala que compromete a efetividade do processo, pois frustra o direito que ampara o cidadão: o direito à resolução dos seus pedidos sem prorrogações indevidas.

Hely Lopes Meirelles, adverte que “…a omissão da autoridade ou o silêncio da administração, quando deva agir ou manifestar-se, gera responsabilidade para o agente omisso e autoriza a obtenção do ato omitido por via judicial, notadamente por mandado de segurança …”(in Direito Administrativo Brasileiro, Malheiros, 1993, pág. 89).

Celso Antonio Bandeira de Mello ensina:

“… Decorrido o prazo legal previsto para manifestação administrativa, se houver prazo normativamente estabelecido, ou, não havendo, se já tiver decorrido tempo razoável (cuja dilação em seguida será mencionada), o administrado poderá, conforme a hipótese, demandar judicialmente:

1. a) que o juiz supra a ausência de manifestação administrativa e determine a concessão do que fora postulado, se o administrado tinha direito ao que pedira, isto é, se a Administração estava vinculado quanto ao conteúdo do ato e era obrigatório o deferimento da postulação;

1. b) que o juiz assine prazo para que a Administração se manifeste, sob cominação de multa diária, se a Administração dispunha de discrição administrativa no caso, pois o administrado fazia jus a um pronunciamento motivado, mas tão-somente a isto.”

Tendo em conta esses princípios o Superior Tribunal de Justiça, ao apreciar o Recurso Especial nº. 1.138.206/RS, sujeito ao procedimento previsto no art. 543-C, do Código de Processo Civil, decidiu que, o prazo aplicável é de 360 dias a partir do protocolo dos pedidos, mesmo para os pedidos formulados antes da lei 11.457/2007 (Resp nº 1.138.206, Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Seção, julgado em 09.8.2010, DJe 01.09.2010 ).

O entendimento tem sido reiteradamente aplicado pelos Tribunais Regionais Federais. Para ilustrar segue ementa proferida no Processo 00163251020134036100, Apelação Cível, Relator Desembargador Federal Antonio Cedenho, e-DJF3 de10/06/2016:

“TRIBUTÁRIO. CONSTITUCIONAL. PEDIDO ADMINISTRATIVO DE RESTITUIÇÃO. PRAZO PARA DECISÃO DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA. APLICAÇÃO DA LEI 9.784/99. ART. 24 DA LEI 11.457/07. NORMA DE NATUREZA PROCESSUAL. APLICAÇÃO IMEDIATA.

1. A duração razoável dos processos foi erigida como cláusula pétrea e direito fundamental pela Emenda Constitucional 45, de 2004, que acresceu ao art. 5º, o inciso LXXVIII, in verbis: “a todos, no âmbito judicial e administrativo, são assegurados a razoável duração do processo e os meios que garantam a celeridade de sua tramitação.”
2. A conclusão de processo administrativo em prazo razoável é corolário dos princípios da eficiência, da moralidade e da razoabilidade. (Precedentes: MS 13.584/DF, Rel. Ministro JORGE MUSSI, TERCEIRA SEÇÃO, julgado em 13/05/2009, DJe 26/06/2009; REsp 1091042/SC, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, julgado em 06/08/2009, DJe 21/08/2009; MS 13.545/DF, Rel. Ministra MARIA THEREZA DE ASSIS MOURA, TERCEIRA SEÇÃO, julgado em 29/10/2008, DJe 07/11/2008; REsp 690.819/RS, Rel. Ministro JOSÉ DELGADO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 22/02/2005, DJ 19/12/2005).
3. O processo administrativo tributário encontra-se regulado pelo Decreto 70.235/72 – lei do Processo Administrativo Fiscal -, o que afasta a aplicação da lei 9.784/99, ainda que ausente, na lei específica, mandamento legal relativo à fixação de prazo razoável para a análise e decisão das petições, defesas e recursos administrativos do contribuinte.
4. A lei n.° 11.457/07, com o escopo de suprir a lacuna legislativa existente, em seu art. 24, preceituou a obrigatoriedade de ser proferida decisão administrativa no prazo máximo de 360 (trezentos e sessenta) dias a contar do protocolo dos pedidos, litteris: “Art. 24. É obrigatório que seja proferida decisão administrativa no prazo máximo de 360 (trezentos e sessenta) dias a contar do protocolo de petições, defesas ou recursos administrativos do contribuinte.”
5. Deveras, ostentando o referido dispositivo legal natureza processual fiscal, há de ser aplicado imediatamente aos pedidos, defesas ou recursos administrativos pendentes.
6. Apelação e Remessa oficial desprovidas.”

Desta forma, aqueles que apresentaram pedido de restituição perante a Receita Federal e não tiveram resposta, podem impetrar Mandado de Segurança para ter o seu pleito apreciado.

SP exige Juros e Multas Declarados Inconstitucionais – Possibilidade de Questionamento e restituição

A Lei Estadual Paulista nº 13.918/2009  determinou que a taxa de juros de mora seria de 0,13% (treze décimos por cento) ao dia, majorando a taxa de juros anterior. Após a edição da Lei Estadual nº 13.918/2009 a taxa de juros sofreu alterações, mas sempre em patamares acima da Selic.

Inconformados alguns contribuintes alegaram no âmbito do Poder Judiciário, que a taxa de juros estadual deve ser igual ou inferior ao teto fixado em lei federal.  Por sua vez, a Corte Especial do Tribunal de Justiça São Paulo (TJ-SP) apreciou a questão na Arguição de Inconstitucionalidade n° 0170909-61.2012.8.26.0000 e acabou por decidir que a taxa de juros aplicável ao montante do imposto devido ou da multa não deve exceder a taxa incidente na cobrança dos tributos federais, qual seja, a SELIC.

Por outro lado, relativamente à multa punitiva, muito comum na esfera tributária, o Tribunal de Justiça de São Paulo tem reiteradamente decidido que a multa punitiva deve ser reduzida quando se tratar de multa superior a 100% do valor do tributo.

Nesse sentido cito a recentíssima decisão proferida pela  2ª Câmara de Direito Público do TJ SP:

Apelação e Remessa Necessária –  Ação Declaratória –  ICMS –  AIIM –  Juros moratórios –  Possibilidade de utilização da taxa SELIC para fins de correção do crédito tributário –  Afastamento, contudo, dos critérios estabelecidos pela Lei Estadual n.º 13.918/09 –  Questão já decida pelo C. Órgão Especial desta Corte em Arguição de Inconstitucionalidade, declarando a inconstitucionalidade da interpretação dada pelo Fisco Estadual –  Multa punitiva –  Reconhecido o caráter confiscatório da multa imposta em valor superior a 100% do valor do tributo –  Precedentes do Excelso Pretório –  Sentença mantida –  Recursos desprovidos. (Apelação e Reexame Necessário nº 1015931-42.2015.8.26.0053 , TJ SP, Relator Renato Delbianco; Órgão julgador: 2ª Câmara de Direito Público; Data do julgamento: 17/06/2016).

Como se vê, o Estado continua a exigir a taxa de juros da Lei Estadual Paulista nº 13.918/2009 e não deve passar despercebido do contribuinte que pode discutir a questões em várias vertentes, tais como:

1. Defesa em execução fiscal (exceção de pré-executividade ou embargos à execução);
2. Ação anulatória de lançamento fiscal (auto de infração);
3. Ação anulatória de CDA;
4. Pedido de restituição de valores indevidamente pagos a título de juros e multa.

 

Juros sobre o Capital Próprio integram a base do PIS/COFINS cumulativo das holdings

O artigo 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977 estabelecia que a “receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria e o preço dos serviços prestados.”

Com o advento da Lei nº 12.973/2014 o conceito de receita bruta previsto no artigo 12 mencionado, foi alterado. Nos termos da lei nova a receita bruta compreende: I – o produto da venda de bens nas operações de conta própria; II – o preço da prestação de serviços em geral; III – o resultado auferido nas operações de conta alheia; e IV – as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica, não compreendidas nos incisos I a III.” (artigo 12 e incisos).

Para adequar a legislação do PIS e da COFINS ao novo conceito de receita bruta, a Lei 12.973/2014 modificou a redação do artigo 3º da Lei Federal n. 9.718, de 27 de novembro de 1998, cuja redação passou a ser a seguinte: “o faturamento a que se refere o art. 2º compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977.” (artigo 3º).

Estas normas alteraram significativamente a base de cálculo do PIS e Cofins cumulativo que era  apenas a receita decorrente da venda de bens e ou serviços, e passou a abranger o resultado auferido nas operações de conta alheia; e as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica.

Em vista disso, a Receita Federal emitiu solução de consulta COSIT nº 84, de 08 de junho de 2016 no sentido de que as receitas decorrentes do recebimento de juros sobre o capital próprio auferidas por pessoa jurídica cujo objeto social seja a participação no capital social de outras sociedades compõem sua receita bruta para fins de apuração do PIS e da Cofins devidas no regime de apuração cumulativa.

Segue ementa da decisão:

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS EMENTA: REGIME DE APURAÇÃO CUMULATIVA. BASE DE CÁLCULO. FATURAMENTO. RECEITA BRUTA. PARTICIPAÇÃO EM OUTRAS SOCIEDADES. JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. A partir da publicação da Lei nº 11.941, de 2009, ocorrida em 28 de maio de 2009, a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins no regime de apuração cumulativa ficou restrita ao faturamento auferido pela pessoa jurídica, que corresponde à receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, nos termos do art. 2º e caput do art. 3º da Lei nº 9.718, de 1998; A receita bruta sujeita à Cofins compreende as receitas oriundas do exercício de todas as atividades empresariais da pessoa jurídica, e não apenas aquelas decorrentes da venda de mercadorias e da prestação de serviços. As receitas decorrentes do recebimento de juros sobre o capital próprio auferidas por pessoa jurídica cujo objeto social seja a participação no capital social de outras sociedades compõem sua receita bruta para fins de apuração da Cofins devidas no regime de apuração cumulativa. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei n° 9.718, arts. 2º e 3º, caput; Lei Complementar nº 70, de 1991, arts. 2º e 3º; Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, art. 12”.

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP EMENTA: REGIME DE APURAÇÃO CUMULATIVA. BASE DE CÁLCULO. FATURAMENTO. RECEITA BRUTA. PARTICIPAÇÃO EM OUTRAS SOCIEDADES. JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. A partir da publicação da Lei nº11.941, de 2009, ocorrida em 28 de maio de 2009, a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins no regime de apuração cumulativa ficou restrita ao faturamento auferido pela pessoa jurídica, que corresponde à receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, nos termos do art. 2º e caput do art. 3º da Lei nº 9.718, de 1998; A receita bruta sujeita à Contribuição para o PIS/Pasep compreende as receitas oriundas do exercício de todas as atividades empresariais da pessoa jurídica, e não apenas aquelas decorrentes da venda de mercadorias e da prestação de serviços. As receitas decorrentes do recebimento de juros sobre o capital próprio auferidas por pessoa jurídica cujo objeto social seja a participação no capital social de outras sociedades compõem sua receita bruta para fins de apuração da Contribuição para o PIS/Pasep devidas no regime de apuração cumulativa. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei n° 9.718, arts.2º e 3º, caput; Lei n° 9.715, de 1998, arts.2º, I, e 3º; Lei Complementar nº 7, de 1970, art.3º; Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, art. 12”.

STJ – Bonificações não integram a base do ICMS – Possibilidade de recuperação

Por ocasião do julgamento do REsp nº 1.111.156/SP, publicado em 22.10.2009, o Superior Tribunal de Justiça – STJ – pacificou o entendimento de que o valor das mercadorias dadas a título de bonificação não integram a base de cálculo do ICMS nas operações normais, com base na interpretação da Lei Complementar 87/96.

Naquele julgamento ficou consignado que a bonificação é uma espécie de desconto, pois o vendedor, ao invés de reduzir o preço da mercadoria, entrega uma maior quantidade dos produtos que os vendidos e, assim, o comprador das mercadorias é favorecido com a diminuição do preço médio, sem que isso tenha efeito sobre valor do negócio.

Muito embora a posição do STJ esteja consolidada, o fisco estadual não adota o entendimento da Corte Superior.

Certo é que no passado, a Consultoria Tributária da Secretaria da Fazenda entendia que as mercadorias entregues em bonificação sem qualquer condição seriam consideradas como “abatimento” no preço e não seriam incluídas na base de cálculo do ICMS. Mas, com o advento da Lei Estadual nº 10.619/2000, que alterou a Lei nº 6.374/1989, tal posição foi modificada, pois, a palavra “abatimento” foi excluída da Lei Estadual que trata do ICMS.

Em vista da mudança da lei, a Secretaria da Fazenda Pública, expediu a Decisão Normativa CAT nº 04/2000, estabelecendo que “relativamente às bonificações, …, com a publicação da Lei nº 10.619, de 19-07-2000 – D.O. 20-07-2000, incluem-se na base de cálculo do imposto mesmo aquelas concedidas incondicionalmente, tendo em vista que o artigo 1º, inciso XIII, da referida Lei deu nova redação ao § 1º, item 1, do artigo 24 da Lei nº 6.374/89”.

A matéria foi julgada pela Câmara Superior de Recursos Fiscais do Tribunal de Impostos e Taxas de SP – TIT, que adotou a posição da decisão normativa CAT, consignando que é devido o ICMS nas remessas de mercadorias em bonificação (TIT – SP – Recurso Especial nº 331632/2009 – AIIM 3.110.254-2, Publicação: 22/03/2012).

Assim, os contribuintes que pretendem excluir as bonificações da base de cálculo do ICMS devem procurar o Poder Judiciário para assegurar o seu direito e, nessa hipótese, a chance de êxito é muito grande. Sempre é bom lembrar que compete ao Superior Tribunal de Justiça interpretar a legislação federal em última instância.

Além disso, existem julgados do STJ no sentido que nessa situação é possível pedir repetição ou creditamento dos valores de ICMS, pois  “se a mercadoria foi dada em bonificação, ou seja, foi entregue sem o pagamento de qualquer quantia pelo contribuinte final, e se sobre essas não incide qualquer tributo (não configura fato gerador tributário), …, ausentes estão os pressupostos para a atração do art. 166 do CTN, constituindo um contra-senso exigir-se a prova da não repercussão para permitir o creditamento ou a repetição” (REsp 1366622/SP, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 23/04/2013, DJe 20/05/2013).

O contribuinte deve ter muito cuidado com a prova que será produzida no processo, pois os tribunais têm sido rigorosos quanto a esse aspecto.

 

Sentença anula julgamento proferido com base em voto de qualidade pelo CARF

O lançamento tributário, para ser válido, exige a prova da ocorrência do fato gerador do tributo. Em vista disso, é obrigação da fiscalização realizar as investigações necessárias com a finalidade de apurar elementos que levem à certeza do crédito tributário.

Quando há dúvida sobre a exatidão e certeza do crédito tributário, o mesmo não pode prevalecer, por força do disposto no art. 112 do CTN que enuncia: “A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto: I – à capitulação legal do fato; II – à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos; III – à autoria, imputabilidade, ou punibilidade; IV – à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação”.

Assim, em situações de dúvida, o art. 112 do CTN recomenda que se adote a interpretação mais benigna ao contribuinte. Contudo, a norma do artigo 112 tem sido violada seguidamente nos julgamentos do CARF.

Isso porque o Regimento Interno do Conselho, no seu art. 54 autoriza aos Presidentes das Turmas, o voto de qualidade nos julgamentos em que não há maioria simples.  Eis o teor da norma:

“Art. 54. As turmas ordinárias e especiais só deliberarão quando presente a maioria de seus membros, e suas deliberações serão tomadas por maioria simples, cabendo ao presidente, além do voto ordinário, o de qualidade”.

Assim, quando há empate em um julgamento, situação muito comum quando há dúvida quanto aos fatos e a autoria, o presidente da turma profere o voto de desempate (voto duplo), geralmente em prejuízo dos contribuintes, pois o presidente sempre é um representante da Fazenda Nacional, conforme se verifica da leitura ao artigo 14 do mesmo Regimento:

“Art. 14. Os presidentes e os vice-presidentes das Câmaras serão designados, respectivamente, dentre os conselheiros representantes da Fazenda Nacional e os representantes dos Contribuintes. Parágrafo único. O presidente e o vice-presidente das turmas ordinárias serão designados, respectivamente, dentre os conselheiros representantes da Fazenda Nacional e dos Contribuintes que as compõem”.

Como se disse, é habitual a situação de empate ocorrer no CARF quando há dúvida quanto aos fatos e quanto às provas produzidas. O voto de qualidade na imensa maioria das vezes favorável ao fisco tem levado ao inconformismo dos contribuintes, por ser situação anti-isonômica, parcial e, principalmente, por ferir o artigo 112 do CTN, que tem força de lei complementar e é hierarquicamente superior ao regimento interno do CARF.

A questão chegou ao Judiciário. No caso analisado, o CARF manteve o lançamento por voto de qualidade. Inicialmente houve empate de quatro votos contra quatro, tendo o presidente do colegiado, que votou pela improcedência do recurso do contribuinte, votado com voto de qualidade. A discussão referia-se a descaraterização de contrato de transferência de tecnologia, que o fisco entendeu ser de assistência técnica e prestação de serviços (com tributação mais desfavorável ao contribuinte). O contribuinte negou que o contrato seria de assistência técnica.

A sentença proferida pela 8ª Vara Federal de Campinas foi favorável ao contribuinte e destacou: “não sendo possível a prova desse fato negativo pelo contribuinte, de que não contratou assistência técnica e que não foi isso que de fato teria ocorrido, caberia à autoridade, a prova cabal dessa natureza, através dos meios de prova disponíveis e possíveis”, o que não foi feito.

Ainda de acordo com a decisão “ao verificar o empate, a turma deveria proclamar o resultado do julgamento em favor do contribuinte. Segundo a melhor doutrina e por exigência do princípio da legalidade e da justiça tributária, o ônus da prova da ocorrência do fato jurídico tributário em sua inteireza é do fisco, cabendo ao contribuinte, na busca da desconstituição da exigência, provar os fatos extintivos, impeditivos ou modificativos do direito à imposição tributária. Por outro lado, a interpretação da hipótese de incidência deve dar-se à luz do fato e não apenas abstratamente no plano normativo. Essa é a atividade do lançador. Verificar a certeza da ocorrência do fato, em todos os elementos da hipótese, sob pena de não incidência da norma e da não instauração da relação jurídica obrigacional” (Mandado de Segurança 0013044-60.2015.4.03.6105, 8a Vara / SP – Campinas).

Excelente a sentença e um ótimo precedente. Não é aceitável o lançamento com base em indícios ou suposições se não houver a efetiva comprovação dos fatos, uma vez que não é possível a utilização de presunção em relação à matéria de fato.

No processo administrativo tributário vigora o princípio, segundo o qual, cumpre à fiscalização buscar a verdade material, devendo diligenciar para descobrir a verdade, não podendo praticar atos que atingem esse princípio como: criar presunções, ficções legais, e outros procedimentos de igual jaez, na busca de atalho ao dever de investigar.

Se a fiscalização não se sente segura diante de provas apresentadas pelo contribuinte, deve diligenciar para obter mais subsídios e não apenas presumir sem quaisquer dados concretos, situação fática desfavorável ao contribuinte. O lançamento deve estar sempre amparado em informações concretas, objetivas, sólidas, e não em presunções simplistas, fundadas em circunstâncias aleatórias.

A importância da sentença proferida reside no fato que é muito comum essa situação ocorrer e abre esperança para os contribuintes de ver seu lançamento ser anulado pelo Judiciário.

Em novo julgado CARF decide que é lícita a segregação de uma empresa em duas para reduzir carga tributária

O CARF tem o entendimento de que a mudança da estrutura de uma empresa, que separa em duas pessoas jurídicas atividades diversas com a finalidade de reduzir carga tributária, não se consubstancia em conduta abusiva, nem em dissimulação e tampouco permite o tratamento conjunto de duas ou mais empresas como se fosse uma só, a pretexto de configuração de unidade econômica. Isto inclusive já foi abordado em outros posts sobre o tema, neste blog (*).

Com a nova formação do CARF no ano de 2015, que alterou grande parte dos seus conselheiros, havia expectativa de possíveis mudanças em entendimentos já consolidados. Contudo, em novo julgado agora em março deste ano, o CARF reafirmou seu entendimento de que a segregação de atividades de uma empresa para fins de redução de carga tributária é planejamento fiscal lícito.

No caso analisado, a empresa autuada “X” tem como objeto social a fabricação de madeira laminada e de chapas de madeira compensada, prensada e aglomerada. Pois bem, a autuada e uma pessoa física constituíram a empresa “Y” para realização das seguintes atividades, dentre outras: a) o cultivo de mudas e florestas próprias ou adquiridas de terceiros, que se destinem ao corte para comercialização, consumo; b) a produção agrícola e de fibras vegetais.

A empresa “X” transferiu, a título de integralização de capital, à empresa “Y” diversos imóveis de sua propriedade. Os imóveis transferidos se consubstanciavam em propriedades rurais (fazendas) para o cultivo de mudas e florestas e a produção agrícola. A empresa “Y” constituiu uma filial para cada imóvel recebido.

A autuada “X”, no ano fiscalizado, comprou da empresa “Y” insumos (árvores em pé) para empregar no seu processo produtivo, o que acarretou créditos de PIS e Cofins, reduzindo a carga tributária de “X”.

Em vista disso, a autoridade fiscal entendeu que ocorreu simulação. Vale dizer, no entendimento da fiscalização não existiram os contratos de compra e venda de madeira (insumos) entre “X” e “Y”, empresas do mesmo grupo econômico. No máximo haveria um contrato de exploração de florestas.

No ponto de vista do fiscal, a compra de madeira da empresa “Y” de fato não ocorreu, pois a madeira provinha de fazendas que pertenceriam de fato à empresa “X”, o que retiraria o direito ao crédito. Vale dizer a fiscalização qualificou o negócio de constituição de nova empresa como simulada, com a finalidade de reduzir o PIS e a COFINS.

Para alívio da autuada, o CARF anulou o lançamento. Segundo o julgado do Conselho:

– Não houve ato simulado, pois as acusações da fiscalização de simulação não foram provadas;

– Os documentos constantes da JUCESP provam que houve integralização do capital com os imóveis e, portanto, foram efetivamente transferidos à empresa “Y” os imóveis rurais e, assim, “Y” é de fato proprietária das fazendas de onde provêm os insumos;

– As empresas “X” e “Y” possuem sede própria, contabilidade e funcionários individualizados.

– Não há irregularidades na operação de compra e venda realizada entre “X” e “Y”, tratando-se de simples negócio comercial acolhido no nosso ordenamento jurídico.

– A criação de uma empresa com a finalidade de diminuir a carga tributária não caracteriza infração fiscal e tampouco é suficiente para desconsiderar os atos e negócios realizados com amparo legal.

Segue ementa do julgado:

“SIMULAÇÃO – INEXISTÊNCIA. Simular é o ato de fingir, mascarar, esconder a realidade, camuflar o objetivo de um negócio jurídico valendo-se de outro, eis que o objetivo intentado seria alcançado por negócio diverso, daí o motivo de o artigo 167 do Código Civil dispor que o negócio jurídico simulado será nulo. Não é simulação o desmembramento das atividades por empresas do mesmo grupo econômico, objetivando racionalizar as operações e diminuir a carga tributária. Recurso de Ofício Negado” (Processo 19515.722111/2012­41, Data da Sessão: 17/03/2016, Acórdão 3302­003.138).

(*) “CARF decide que é lícito planejamento tributário que separa atividades de uma empresa em duas pessoas jurídicas distintas”

CARF decide que é lícito planejamento tributário que separa atividades de uma empresa em duas pessoas jurídicas distintas

Crédito de PIS/Cofins – comissões de representantes – CARF reconhece direito ao crédito em algumas hipóteses

As Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 que tratam do regime não-cumulativo do PIS e da COFINS, respectivamente, especificam as operações que geram direito ao crédito, dentre elas, bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes (artigo 3º, II, § 3º, I).

Contudo as mencionadas leis não definiram a palavra “insumo”, razão pela qual surgiram diversas discussões a respeito. Hoje em dia, no âmbito do CARF, prevalece o entendimento no sentido de que devem ser considerados insumos para fins das contribuições ao PIS e à Cofins, os bens e serviços que são imprescindíveis à (i) produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda; (ii) prestação de serviços; e que possibilitarão o auferimento de  receita.

Dessa forma, para definir se um bem ou serviço pode gerar crédito, há que se verificar em que grau esse bem ou serviço é de fato necessário para a produção dos bens destinados a venda, ou para a prestação do serviço.

Em vista disso, a interpretação de insumo é variável, devendo-se levar em consideração a essencialidade do bem ou serviço para a empresa. Em outras palavras, todos os recursos indispensáveis à prestação de serviços, produção e à venda de bens que acabarão por gerar receitas, exceto aqueles cujo aproveitamento está vedado em lei.

Disso decorre que existem gastos realizados que para algumas empresas que autorizam o crédito de PIS e Cofins, mas que para outras não é permitido.

Os gastos com comissão de representação comercial sofrem muita controvérsia quanto à possibilidade de crédito. A maioria dos julgados não tem reconhecido o direito. É famosa uma decisão do STJ que julgou o caso de um supermercado que pretendia se creditar de PIS e Cofins referente a gastos com comissões pagos pela representação comercial. O acórdão proferido adotou o entendimento que não haveria direito ao crédito (REsp 1.020.991).

Contudo, existem exceções a regra. Em um processo julgado pelo CARF, o contribuinte, considerou como insumo e registrou como crédito em seus registros contábeis, as despesas relativas aos serviços de intermediação de venda de garantia (comissão de intermediação e comissão de prospecção), o qual era prestado por terceiros. O agente fiscal entendeu que na hipótese, o serviço não se caracteriza como insumo, desconsiderou os créditos e efetuou o lançamento.

O contribuinte defendeu-se alegando que seu objeto social é a prestação de garantia complementar  a  produtos comprados no varejo. Em decorrência disso, a venda do serviço é realizada pelo parceiro varejista. Considerando que o contribuinte não tinha contato direto com o cliente, a intermediação das lojas parceiras é fundamental. Alegou ainda que a prestação de serviços que realiza compreende a assunção do risco, razão pela qual o serviço começa a ser prestado quando o contrato de garantia complementar é assinado.

Ao julgar o precedente o CARF decidiu que o serviço de prospecção e venda da garantia, prestados por terceiro é essencial para a atividade da sociedade, pois, sem esses serviços, seria impossível iniciar um relacionamento com seus clientes e desenvolver a atividade. De acordo com o julgado ficou provado que “se trata de insumos e que compõem o custo da empresa” e que “os valores pagos como comissão de prospecção e vendas do seguro deve ser considerado como gerador do crédito do PIS e COFINS não-cumulativos”.

Eis a ementa do julgado:

“PIS/COFINS NÃO-CUMULATIVA. SEGURADORA DE GARANTIA ESTENDIDA. SERVIÇO DE VENDA DO SEGURO. GERAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. Deve-se considerar como insumo, para fins de crédito do PIS e da COFINS não-cumulativos, todo bem ou serviço essencial à atividade da empresa. In casu, a terceirização do serviço de prospecção e de venda do seguro é imprescindível à atividade da Recorrente, motivo pelo qual se classifica como insumo e gera crédito do PIS e da COFINS não-cumulativos” (Processo nº 16327.000635/2009-19, Acórdão nº 3401-002.213).