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O lease back internacional e sua utilização nos planejamentos fiscais

A Lei nº 6.099/74, na redação da Lei nº 7.132 de 26.10.83, conceitua o “leasing” ou arrendamento mercantil, no seu art 1º como o negócio jurídico realizado entre pessoa jurídica, na qualidade de arrendadora, e pessoa física ou jurídica, na qualidade de arrendatária, e que tenha por objeto o arrendamento de bens adquiridos pela arrendadora, segundo especificações da arrendatária e para uso próprio desta.

A doutrina distingue 3 (três) modalidades básicas de “leasing”, a saber: operacional, financeiro e “lease back”. (i) O “leasing” operacional é aquele em que o arrendante é também o fabricante do bem, responsabilizando-se, ainda, pela sua manutenção e conservação (ii) o “leasing” financeiro é aquele em que o arrendante compra por indicação do arrendatário um bem no mercado para uso deste que fica também responsável por sua manutenção e conservação e (iii) O “lease back”, é aquele em que a empresa, precisando de recursos financeiros, vende bem que já é seu a uma empresa e, em seguida, o retoma mediante contrato de “leasing”.

Em vista disso, algumas empresas têm realizado o seguinte planejamento tributário.

Uma empresa vende bens de produção, ou imóveis de sua propriedade para outra empresa sediada no exterior, que imediatamente aluga à vendedora no Brasil (lease back).

Este procedimento acaba gerando capital de giro à empresa vendedora no Brasil, e a empresa compradora no exterior receberá em contrapartida a contraprestação pelo arrendamento (aluguéis).

Por outro lado, a legislação tributária prevê que os valores pagos a título de contraprestações por força de contrato de leasing (arrendamento mercantil) são consideradas como custo ou despesa operacional da pessoa jurídica arrendatária. Ou seja, o valor das contraprestações poderão ser dedutíveis no cálculo do IRPJ e da CSLL, o que diminuirá a tributação.

Caso a empresa fizesse um empréstimo para se capitalizar, somente poderia deduzir os juros do IRPJ e da CSLL. Com o lease back, ela se capitaliza pela alienação do bem e depois deduz integralmente o pagamento das contraprestações.

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Recentemente foram proferidas duas decisões importantes no Judiciário: sobre a aplicação do FAP (TRF4) e sobre o ISS leasing (STJ)

Conforme comentei no post “Discussões sobre o ISS incidente sobre leasing”, o STF decidiu que sobre o leasing financeiro incide imposto sobre serviços – ISS (RE 547245). Falei também, que a disputa mais relevante em relação à questão iria ser resolvida pelo STJ, pois grande parte das empresas de leasing já recolhia ISS sobre as suas atividades, mesmo antes da decisão do STF.

O ponto que o STJ deveria decidir residia em estabelecer qual o Município competente para exigir o ISS, se aquele onde está localizado o estabelecimento da sociedade de leasing, ou se o local onde reside o contratante do leasing (arrendatário).

Comentei que a pretensão dos Municípios (onde residem os arrendatários) de exigir ISS não se mostrava a mais correta, pois todas as atividades necessárias para a elaboração e administração do contrato de leasing são executadas onde o arrendante tem estabelecimento. É na sede da sociedade de leasing que normalmente são elaborados os contratos e realizada a administração dos recursos, emissão de boletos, cobrança de prestações, a administração dos recebimentos e atividades de contabilização. Assim, o ISS deveria ser recolhido no local em que estas atividades são desenvolvidas sendo irrelevante o local onde está ou onde foi captada a clientela.

Agora sobreveio decisão do STJ no Resp 1060210, que decidiu nos termos que eu havia comentado, conforme se vê do trecho proferido pelo Ministro Napoleão Nunes Maia Filho:

“A partir da Lei Complementar 116/03, existindo prestador de serviço de arrendamento mercantil, assim entendido como unidade econômica ou profissional estabelecida de forma permanente ou temporária, qualquer que seja a sua denominação, no município onde a prestação do serviço é perfectibilizada e ocorre o fato gerador tributário, ali deve ser recolhido o tributo”

O Ministro ainda ressaltou, que sob a égide do Decreto-Lei 406/68 (diploma legal que vigorou antes da LC 116/03), o município competente para a cobrança do ISS sobre as operações de arrendamento mercantil é também o do local onde sediado o estabelecimento prestador do leasing.

Ficou definido também no recurso, que a base de cálculo é o valor financiado e coberto pelo leasing, vale dizer, o convencionado no contrato.

Por outro lado, outra decisão importante foi proferida pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região que é o Tribunal Federal que julga casos de competência federal dos estados do Paraná, Santa Catarina e Rio Grande do Sul.

O TRF 4 entendeu pela constitucionalidade da incidência do FAP conforme estabelecido na Lei Ordinária 10.666/2003. Esta lei determina no seu artigo 10 que cabe ao regulamento a diminuição ou aumento da alíquota do tributo conforme resultados obtidos a partir dos índices de freqüência, gravidade e custo, calculados segundo metodologia aprovada pelo Conselho Nacional de Previdência Social. O Tribunal entendeu que não há ilegalidade nem inconstitucionalidade na sistemática utilizada pela Previdência Social para determinar RAT (antigo SAT)

Esta decisão não era imprevisível, porque, também como comentei no post “INSS – GILRAT/SAT e FAP – STF julgará a constitucionalidade”, a competência para estabelecer a lista de graus de risco e o conceito de “atividade preponderante” sempre foi delegada ao regulamento, tendo o Supremo Tribunal Federal no RE 346.446/SC (DJU 20.03.2003) entendido constitucional essa delegação.

De qualquer forma, a matéria ainda vai ser analisada pelo STF, que dará o pronunciamento final sobre o tema.

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Discussões sobre o ISS incidente sobre leasing

O STF por seu Tribunal Pleno, decidiu em meados de 2009, que sobre o leasing financeiro incide o ISS (RE 547245). Contudo, a grande disputa em relação à questão será resolvida pelo STJ.

Em verdade, a grande maioria das empresas de leasing já recolhia ISS sobre as suas atividades, mesmo antes da decisão do STF. No entanto, o cerne da controvérsia reside em saber qual o Município competente para exigir o ISS, se aquele onde está localizado o estabelecimento das sociedades de leasing, ou se o local onde reside o contratante do leasing (arrendatário).

Esta discussão começou a ganhar corpo a partir do ano de 2002, quando alguns Municípios do país, onde residem os arrendatários, começaram a cobrar ISS de sociedades de leasing que tinham sede em outros Municípios.

A pretensão dos Municípios (onde residem os arrendatários) de exigir ISS não se mostra a mais correta, pois todas as atividades necessárias para a elaboração e administração do contrato de leasing são executadas onde o arrendante tem estabelecimento. É na sede da sociedade de leasing que normalmente são elaborados os contratos e realizada a administração dos recursos, emissão de boletos, cobrança de prestações, a administração dos recebimentos e atividades de contabilização. Assim, o ISS deve ser recolhido no local em que estas atividades são desenvolvidas sendo irrelevante o local onde está ou onde foi captada a clientela.

Pelo visto, o STJ está tendendo a adotar esta tese, pois os dois Ministros que apreciaram a questão em sede de julgamento de recurso repetitivo, Napoleão Nunes Maia Filho e Asfor Rocha, entenderam que o ISS deve ser cobrado pelo município em que fica localizada a empresa de leasing.

Por outro lado, o STJ também deve definir a base de cálculo do ISS nestas operações. Os Municípios pretendem incluir na base do imposto todo o montante do negócio jurídico realizado entre a arrendadora e os arrendatários, que inclui, dentre outros: valores da entrada; das prestações avençadas; valor residual garantido (VRG antecipado ou final); taxa de administração; etc.

Os contribuintes têm tentado afastar a exigência do ISS sobre o valor residual garantido (VRG), que é uma obrigação assumida pelo arrendatário e garante ao arrendador, no caso de o arrendatário optar por não exercer seu direito de compra, o recebimento, ao final do contrato de quantia mínima final de liquidação do negócio.

Contudo, a posição do STJ tem sido, até o momento, no sentido de que a base de cálculo do ISS é sobre o valor integral da operação realizada, incluindo o valor do VRG.

Em julgamentos anteriores ficou consignado que o leasing é “um contrato complexo e desmembrá-lo em inúmeras figuras contratuais, além de gerar intransponíveis dificuldades por estarem estas figuras em forma imperfeita, acarreta tamanha impropriedade equivalente a negar-lhe a existência jurídica como instituto próprio. Desta feita, a base de cálculo do leasing é a integralidade do valor contratado – o preço do serviço – pois corresponde à contraprestração dada ao prestador pela atividade de oferecer um bem para ser utilizado, facultando ao arrendatário a opção de adquiri-lo (o que ocorre com maior freqüência, especialmente na esfera automobilística, demonstrado pelo habitual pagamento de parcelas mensais do valor residual de garantia), com a existência de financiamento e outros serviços” (Ag. Instr. nº 1.045.855 – SC).

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O lease back internacional e sua utilização nos planejamentos fiscais

A Lei nº 6.099/74, na redação da Lei nº 7.132 de 26.10.83, conceitua o “leasing” ou arrendamento mercantil, no seu art 1º como o negócio jurídico realizado entre pessoa jurídica, na qualidade de arrendadora, e pessoa física ou jurídica, na qualidade de arrendatária, e que tenha por objeto o arrendamento de bens adquiridos pela arrendadora, segundo especificações da arrendatária e para uso próprio desta.

A doutrina distingue 3 (três) modalidades básicas de “leasing”, a saber: operacional, financeiro e “lease back”. (i) O “leasing” operacional é aquele em que o arrendante é também o fabricante do bem, responsabilizando-se, ainda, pela sua manutenção e conservação (ii) o “leasing” financeiro é aquele em que o arrendante compra por indicação do arrendatário um bem no mercado para uso deste que fica também responsável por sua manutenção e conservação e (iii) O “lease back”, é aquele em que a empresa, precisando de recursos financeiros, vende bem que já é seu a uma empresa e, em seguida, o retoma mediante contrato de “leasing”.

Em vista disso, algumas empresas têm realizado o seguinte planejamento tributário.

Uma empresa vende bens de produção, ou imóveis de sua propriedade para outra empresa sediada no exterior, que imediatamente aluga à vendedora no Brasil (lease back).

Este procedimento acaba gerando capital de giro à empresa vendedora no Brasil, e a empresa compradora no exterior receberá em contrapartida a contraprestação pelo arrendamento (aluguéis).

Por outro lado, a legislação tributária prevê que os valores pagos a título de contraprestações por força de contrato de leasing (arrendamento mercantil) são consideradas como custo ou despesa operacional da pessoa jurídica arrendatária. Ou seja, o valor das contraprestações poderão ser dedutíveis no cálculo do IRPJ e da CSLL, o que diminuirá a tributação.

Caso a empresa fizesse um empréstimo para se capitalizar, somente poderia deduzir os juros do IRPJ e da CSLL. Com o lease back, ela se capitaliza pela alienação do bem e depois deduz integralmente o pagamento das contraprestações.

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